Как отразить в бухгалтерском учете приобретение и замену автомобильного аккумулятора?
По нашему мнению, в зависимости от характера предстоящего использования АКБ может учитываться как капитальные вложения, которые увеличивают первоначальную стоимость автомобиля либо формируют стоимость отдельного инвентарного объекта, или как запасы либо ее стоимость может относиться на расходы периода приобретения.
Автомобильный аккумулятор (АКБ) - батарея с номинальным напряжением 12 В, используемая как источник энергии для пуска двигателя внутреннего сгорания, освещения и питания электрического оборудования транспортного средства с двигателем внутреннего сгорания (разд. 1 ГОСТ Р 53165-2020 (МЭК 60095-1:2018), утв. и введен в действие Приказом Росстандарта от 12.11.2020 N 1063-ст).
Приобретение аккумулятора
По нашему мнению, АКБ, приобретенная отдельно от автомобиля (для его доукомплектования или замены прежней АКБ), не обладает совокупностью признаков основного средства, в связи с чем не может рассматриваться для целей бухгалтерского учета в качестве самостоятельного объекта основных средств.
Это связано с тем, что сама по себе АКБ самостоятельных функций не выполняет, не предназначена для использования при производстве и продаже товаров (работ, услуг), для охраны окружающей среды, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд либо для использования в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана (п. 4 ФСБУ 6/2020, утв. Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н). А именно эта характеристика позволяет квалифицировать актив как основное средство.
В данном случае не выполняется одно из условий для признания актива в качестве основных средств. Возможность использования АКБ непосредственно связана с автомобилем, на который она устанавливается. Она является отдельным устройством в составе автомобиля, которое необходимо для обеспечения нормальной его эксплуатации. Именно автомобиль используется в деятельности организации и учитывается в составе основных средств (п. 4 ФСБУ 6/2020).
Стоимость АКБ, приобретаемой для улучшения и восстановления автомобиля, формирует стоимость капитальных вложений, на которую увеличивается первоначальная стоимость автомобиля. Однако если стоимость АКБ относится к существенным по величине затратам организации на проведение ремонта, технического осмотра, технического обслуживания с частотой более 12 месяцев или более обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев, то стоимость указанных существенных затрат является капитальными вложениями, которые формируют самостоятельный инвентарный объект (п. п. 10, 24 ФСБУ 6/2020, пп. "а", "ж" п. 5, п. 6, пп. "б" п. 10, п. 18 ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", утв. Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н, пп. "а", "в" п. 2 Информационного сообщения Минфина России от 03.11.2020 N ИС-учет-28).
В этих случаях АКБ отражается по стоимости, равной сумме фактических затрат на приобретение, оценочного обязательства по демонтажу и утилизации (если имеется такая обязанность) без учета возмещаемого НДС (п. 9, пп. "а", "ж" п. 10, п. 11 ФСБУ 26/2020, п. 8 ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы", утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н).
При приобретении ее можно учитывать как на отдельном субсчете к счету 08 "Вложения во внеоборотные активы", так и на отдельном субсчете к счету 10 "Материалы" (Инструкция, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция N 94н)).
На дату принятия АКБ к учету сумма НДС со стоимости ее приобретения, предъявленная поставщиком, принимается к вычету на основании выставленного поставщиком счета-фактуры (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
Сумма НДС, предъявленная поставщиком при приобретении АКБ, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". При принятии НДС к вычету производится запись по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС", и кредиту счета 19 (Инструкция по применению Плана счетов).
В иных случаях, в частности для проведения текущего ремонта или внепланового ремонта, не приводящего к улучшению или продлению показателей функционирования автомобиля, АКБ может учитываться в составе запасов.
АКБ принимается к учету по фактической стоимости без учета возмещаемого НДС. В фактическую стоимость также включается в том числе величина оценочного обязательства по демонтажу и утилизации. При этом если автомобиль используется для управленческих нужд, то стоимость АКБ может быть сразу отнесена на расходы (п. п. "б", "в" п. 16 ФСБУ 6/2020, абз. 3 п. 2, пп. "а" п. 3, п. п. 9 - 12 ФСБУ 5/2019 "Запасы", утв. Приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н).
АКБ в таком случае учитывается на счете 10-5 "Запасные части" (Инструкция N 94н).
Списание в расходы стоимости АКБ и услуг по ее утилизации
Если, как описано в первом разделе, стоимость АКБ формирует стоимость капитальных вложений, то стоимость указанных вложений относится на стоимость автомобиля либо на стоимость отдельного инвентарного объекта (например, "ремонт автомобиля") и в дальнейшем амортизируется. В учете могут быть сделаны следующие записи (п. п. 10, 12, 24 ФСБУ 6/2020, Инструкция N 94н):
Содержание операции Дебет Кредит
Оприходована АКБ 08-запчасти
(10-запчасти для капвложений) 60, 76
Отражен НДС по приобретенной АКБ 19 60, 76
НДС принят к вычету 68 19
Произведена оплата поставщику 60, 76 51
В стоимость АКБ включено оценочное обязательство 08-запчасти
(10-запчасти для капвложений) 96
Стоимость АКБ включена в стоимость капитальных вложений 08 08-запчасти
(10-запчасти для капвложений)
Первоначальная стоимость автомобиля увеличена на сумму капитальных вложений по улучшению и восстановлению, ИЛИ: 01-автомобиль 08
Принят к учету отдельный инвентарный объект в виде существенных затрат на ремонт, техосмотр, техобслуживание 01-ремонт автомобиля 08
Начислена амортизация по автомобилю или отдельному инвентарному объекту (ежемесячно) 20 (25, 26, 44 и др.) 02
При текущем ремонте либо внеплановом ремонте без улучшения или продления показателей функционирования автомобиля капитальные вложения не признаются, затраты на АКБ, учитываемой в составе запасов, отражаются в расходах по обычным видам деятельности того периода, в котором АКБ передана для использования (замены старой на новую). Если автомобиль используется для управленческих нужд, то стоимость АКБ сразу относится на расходы текущего периода (абз. 3 п. 2, пп. "б" п. 41, пп. "б" п. 43 ФСБУ 5/2019, пп. "б", "в" п. 16 ФСБУ 6/2020, п. п. 5, 6, 7, 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
В учете могут быть сделаны следующие записи (Инструкция N 94н):
Содержание операции Дебет Кредит
Принята к учету АКБ, или ее стоимость отнесена на расходы (если автомобиль используется в управленческих нуждах) 10-5, 26 60, 76
Отражен НДС по приобретенной АКБ 19 60, 76
НДС принят к вычету 68 19
Произведена оплата поставщику 60, 76 51
Стоимость АКБ, учтенной в составе запасов, отнесена на расходы 20 (25, 26, 44 и др.) 10-5
Что касается расходов на оплату услуг по утилизации АКБ, то они признаются прочими расходами на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг в размере договорной стоимости этих услуг без учета НДС, если не покрыты резервом, включенным в стоимость АКБ (п. 11 ПБУ 10/99, п. 43 ФСБУ 6/2020, пп. "г" п. 11 ФСБУ 5/2019).
Данные расходы отражаются записью по дебету счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Оставшаяся часть отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции со счетом 60 (76) (Инструкция N 94н).
В случае избыточности суммы признанного оценочного обязательства неиспользованная сумма оценочного обязательства в общем случае списывается с отнесением на прочие доходы (п. 22 ПБУ 8/2010).
Расходы на утилизацию АКБ могут быть отражены так (Инструкция N 94н):
Содержание операции Дебет Кредит Документ-основание
Признана в составе прочих расходов стоимость услуг утилизирующей организации в пределах ранее созданного резерва 96 60, 76 Акт сдачи-приемки услуг
Признана в составе прочих расходов стоимость услуг утилизирующей организации в сумме, превышающей резерв 91-2 60, 76 Акт сдачи-приемки услуг
Отражена сумма НДС по услугам утилизации 19 60, 76 Счет-фактура
Принят к вычету НДС по услугам утилизации (если организация приняла такое решение, то существует риск спора с налоговым органом) 68 19 Счет-фактура
Произведена оплата утилизирующей организации 60, 76 51 Выписка банка по расчетному счету
Подготовлено на основе материала
Е.В. Орловой,
начальник отдела аудита
ООО "ПАРТИ"
