В каких случаях можно направить добавочный капитал на выплату (возврат) денежных средств участникам общества?
Распределение добавочного капитала между участниками (акционерами) организации возможно при ликвидации общества и при уменьшении его уставного капитала. Также решение о направлении добавочного капитала на выплату (возврат) денежных средств участникам (акционерам) общества может быть принято общим собранием участников (акционеров) или установлено уставом общества.
Добавочный капитал является частью собственного капитала организации (п. 66 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н)).
Источники формирования добавочного капитала
Источниками формирования добавочного капитала организации могут быть, в частности (ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ), ст. 32.2 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ), пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, п. 68 Положения N 34н, п. 14, абз. 2 п. 19 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, п. 20 ФСБУ 6/2020 "Основные средства", утв. Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н, п. 21 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, Письма Минфина России от 28.10.2013 N 03-03-06/1/45463, от 19.12.2006 N 07-05-06/302, от 30.10.2006 N 07-05-06/262, Приложение к Письму Минфина России от 28.12.2016 N 07-04-09/78875):
• суммы дооценки основных средств и нематериальных активов;
• эмиссионный доход (разница между продажной и номинальной стоимостью акций (долей));
• курсовые разницы, связанные с расчетами с учредителями по вкладам, в том числе в уставный (складочный) капитал организации при его оплате в иностранной валюте;
• разницы, возникающие в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами Российской Федерации, в рубли;
• вклады участников (акционеров) в имущество общества;
• суммы НДС, восстановленного учредителем при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал и полученного учреждаемой организацией (в случае, если указанные суммы не являются вкладом в уставный капитал учреждаемой организации и подлежат принятию к вычету).
Следует учесть, что существуют некоторые ограничения по распределению добавочного капитала, сформированного в результате дооценки некоторых внеоборотных активов. Так, сумма дооценки будет учтена при уценке или обесценении этих же объектов и после их выбытия либо по мере начисления амортизации часть добавочного капитала, перенесенную на нераспределенную прибыль, можно будет распределить между участниками (акционерами) (п. 21 ПБУ 14/2007, п. п. 18, 19, 20 ФСБУ 6/2020, Информационное сообщение Минфина России от 03.11.2020 N ИС-учет-29).
Распределение добавочного капитала
Распределение добавочного капитала при ликвидации общества
Участники (акционеры) общества вправе получить в случае ликвидации общества часть имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами, или его стоимость (ст. 61, п. 8 ст. 63, п. 1 ст. 67 ГК РФ, абз. 7 п. 1 ст. 8, п. 1 ст. 58 Закона N 14-ФЗ, п. 1 ст. 23, п. 2 ст. 31 Закона N 208-ФЗ).
Распределение имущества между участниками (акционерами) отражается в бухгалтерском учете как возникновение обязательства перед ними в размере стоимости имущества, причитающегося им при ликвидации, с уменьшением на эту стоимость средств собственного капитала (уставного, добавочного капитала, а также нераспределенной прибыли).
Основанием являются ликвидационной баланс, расчет стоимости имущества, причитающейся участнику/акционеру.
Распределение добавочного капитала при уменьшении уставного капитала
Общество вправе уменьшить свой уставный капитал (п. 1 ст. 101 ГК РФ, п. 1 ст. 20 Закона N 14-ФЗ, п. 1 ст. 29 Закона N 208-ФЗ).
Уменьшение уставного капитала может осуществляться путем уменьшения номинальной стоимости долей (акций) или сокращения количества акций (и (или) погашения долей, принадлежащих обществу) (п. 1 ст. 20 Закона N 14-ФЗ, п. 1 ст. 29 Закона N 208-ФЗ).
При фактическом уменьшении уставного капитала сумма выплат участникам (акционерам) может превышать номинальную стоимость уменьшения. Эту разницу можно покрыть за счет собственных средств общества, в том числе за счет добавочного капитала.
Основанием для осуществления выплат участникам (акционерам) являются решение внеочередного собрания участников/акционеров об уменьшении уставного капитала, бухгалтерская справка-расчет.
Распределение добавочного капитала в других случаях
Законодательством предусмотрен только один источник выплат участникам (акционерам) - чистая прибыль (п. 1 ст. 28 Закона N 14-ФЗ, п. 2 ст. 42 Закона N 208-ФЗ).
Возможность распределения между учредителями (акционерами) сумм добавочного капитала общества законодательством не предусмотрена, установлена только возможность увеличения уставного капитала за счет имущества (собственных средств) общества (п. 2 ст. 17 Закона N 14-ФЗ, п. 5 ст. 28 Закона N 208-ФЗ).
Имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным обществом в процессе деятельности, принадлежит на праве собственности хозяйственному обществу (п. 1 ст. 66 ГК РФ).
Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом (п. 2 ст. 209 ГК РФ).
Поэтому возможность и условия распределения добавочного капитала между учредителями общества могут быть установлены:
• уставом общества (п. 2 ст. 12 Закона N 14-ФЗ, п. 3 ст. 11 Закона N 208-ФЗ);
• решением общего собрания участников (акционеров) общества, оформленным протоколом (абз. 10 п. 2 ст. 65.3, п. 3 ст. 181.2 ГК РФ, п. 1 ст. 32, пп. 13 п. 2 ст. 33, п. 6 ст. 37 Закона N 14-ФЗ, п. 1 ст. 47, пп. 20 п. 1 ст. 48, ст. 63 Закона N 208-ФЗ).
Соответственно, документами, на основании которых производится распределение добавочного капитала между учредителями организации, являются устав общества и (или) протокол общего собрания участников (акционеров).
Для выплаты учредителям (акционерам) организации денежных средств в виде распределенной части добавочного капитала обществу, по нашему мнению, целесообразно установить те же ограничения, что и для начисления и выплаты дивидендов (ст. 29 Закона N 14-ФЗ, ст. 43 Закона N 208-ФЗ).
Использование добавочного капитала на возврат конвертируемого займа
По договору конвертируемого займа заимодавец вместо возврата суммы займа (всей или ее части) и выплаты процентов за пользование займом (всех или их части) при наступлении срока и (или) иных обстоятельств, предусмотренных договором, может потребовать от заемщика - непубличного АО разместить в пользу заимодавца дополнительные акции определенной категории (типа) (п. 1 ст. 32.3 Закона N 208-ФЗ).
ООО, выступая заемщиком, вправе заключить договор займа, предусматривающий право заимодавца вместо возврата всей или части суммы займа и выплаты всех или части процентов за пользование займом при наступлении срока и (или) иных обстоятельств, предусмотренных этим договором, потребовать от общества увеличения его уставного капитала, увеличения номинальной стоимости и размера доли заимодавца - участника общества и уменьшения размера долей иных участников общества, а если заимодавцем является третье лицо - принятия заимодавца в общество, приобретения заимодавцем доли в уставном капитале общества и уменьшения размера долей участников общества (договор конвертируемого займа) (п. 1 ст. 19.1 Закона N 14-ФЗ).
Одним из существенных условий договора конвертируемого займа является цена размещения дополнительных акций во исполнение такого договора или порядок ее определения, который может зависеть от обстоятельств, не наступивших на момент заключения указанного договора. Если заемщик - непубличное АО, цена размещения акций не может быть ниже их номинальной стоимости (пп. 2 п. 2 ст. 32.3 Закона N 208-ФЗ).
В договоре конвертируемого займа, заключенного с ООО, должна быть указана сумма или порядок определения суммы, на которую увеличивается номинальная стоимость доли заимодавца - участника общества в уставном капитале общества, в процентах от стоимости вносимого им дополнительного вклада, а если заимодавцем является третье лицо - номинальная стоимость или порядок определения номинальной стоимости приобретаемой им доли в уставном капитале общества в процентах от стоимости вносимого им вклада. Порядок определения указанных сумм увеличения номинальной стоимости или номинальной стоимости доли заимодавца в уставном капитале общества может зависеть от обстоятельств, не наступивших на момент заключения договора конвертируемого займа (пп. 2 п. 4 ст. 19.1 Закона N 14-ФЗ).
Вернуть сумму займа со дня наступления срока ее возврата и до истечения срока предъявления требования заимодавца о конвертации займа можно только по требованию заимодавца. При этом проценты за пользование займом и проценты за пользование чужими денежными средствами не начисляются. Иное правило может быть установлено в договоре конвертируемого займа (п. 3 ст. 32.3 Закона N 208-ФЗ, п. 6 ст. 19.1 Закона N 14-ФЗ).
Дополнительные акции заемщика - непубличного АО, подлежащие размещению во исполнение договора конвертируемого займа, оплачиваются путем зачета денежных требований заимодавца к непубличному АО по обязательствам из этого договора. Допускается зачет денежных требований заимодавца к непубличному АО по обязательствам из указанного договора, срок исполнения которых, в том числе срок возврата суммы займа, не наступил (абз. 2 п. 2 ст. 99 ГК РФ, п. 4 ст. 32.3 Закона N 208-ФЗ, п. 5 ст. 27.5-9 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг").
В счет внесения заимодавцем по договору конвертируемого займа дополнительного вклада, если он является участником общества, или вклада, если он является третьим лицом, осуществляется зачет денежных требований заимодавца к обществу по обязательствам из указанного договора.
Допускается зачет денежных требований заимодавца к обществу по обязательствам из указанного договора, срок исполнения которых, в том числе срок возврата суммы займа, не наступил (п. 7 ст. 19.1 Закона N 14-ФЗ).
Законодательством не предусмотрен возврат конвертируемого займа за счет добавочного капитала.
Одним из источников формирования добавочного капитала является эмиссионный доход - разница между продажной и номинальной стоимостью акций (п. 68 Положения N 34н).
Таким образом, если заимодавец потребует непубличное акционерное общество конвертировать заем в акции и условием договора конвертируемого займа будет определена цена размещения дополнительных акций выше их номинальной стоимости, то добавочный капитал такого АО увеличится на сумму превышения цены размещения заимодавцу дополнительных акций над их номинальной стоимостью (на разницу между суммой займа и процентов по нему и номинальной стоимостью акций в уставном капитале заемщика - непубличного АО).
Подготовлено на основе материала
Е.В. Орловой,
начальника отдела аудита
ООО "ПАРТИ"
