Вопрос: Иностранная организация (исполнитель) в связи с приостановкой работ на территории иностранного государства (Вьетнам) выставила российской организации возмещение понесенных расходов для исполнения контракта. Надо ли исчислить налог на прибыль при выплате возмещения? Может ли российская организация учесть выплаченные суммы при расчете налога на прибыль? Если да, то достаточно ли соглашения о возмещении расходов с детализацией или необходимо требовать документы у иностранного контрагента, подтверждающие размер убытков (и как в этом случае они должны быть заверены)?
Ответ: При выплате возмещения иностранной организации убытков, понесенных в связи с приостановкой работ на территории иностранного государства, российская организация не является налоговым агентом по налогу прибыль. Указанные выплаты российская организация вправе учесть в составе внереализационных расходов в целях исчисления налога на прибыль. Соглашения о возмещении расходов с детализацией как документа, являющегося основанием расходной операции, может быть достаточно для подтверждения расходов на выплату компенсации убытков, связанных с простоем.
Обоснование: Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (п. 1 ст. 24 НК РФ).
Иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в Российской Федерации (п. 1 ст. 246 НК РФ).
Для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со ст. 309 НК РФ (п. 3 ч. 2 ст. 247 НК РФ).
Доходы, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, в виде штрафов и пеней за нарушение российскими лицами договорных обязательств, а также иные аналогичные доходы подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов (пп. 9, 10 п. 1, п. 1.1 ст. 309 НК РФ).
Доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в пп. 5 и 6 п. 1 ст. 309 НК РФ, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со ст. 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат (п. 2 ст. 309 НК РФ).
Доходы иностранной организации, указанные в п. 2 ст. 309 НК РФ, в Российской Федерации не облагаются, но при этом признаются доходами от источников в Российской Федерации.
Должник обязан возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства (п. 1 ст. 393 Гражданского кодекса РФ).
Убытки определяются в соответствии с правилами, предусмотренными ст. 15 ГК РФ (п. 2 ст. 393 ГК РФ).
Лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере (п. 1 ст. 15 ГК РФ).
Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода) (п. 2 ст. 15 ГК РФ).
Если за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательства установлена неустойка, то убытки возмещаются в части, не покрытой неустойкой.
Законом или договором могут быть предусмотрены случаи, когда допускается взыскание только неустойки, но не убытков; когда убытки могут быть взысканы в полной сумме сверх неустойки; когда по выбору кредитора могут быть взысканы либо неустойка, либо убытки (п. 1 ст. 394 ГК РФ).
Таким образом, гражданское законодательство разделяет неустойку и убытки и дает возможность определения в договорных отношениях квалификации выплат.
При этом из положений ст. ст. 330, 393, 15 ГК РФ отличительным признаком убытков от неустойки являются реальность затрат и их документальное подтверждение.
Исходя из изложенного суммы возмещения российской организацией иностранной организации расходов, понесенных по контракту в связи с простоем, следует рассматривать не как отдельный вид доходов, подлежащий налогообложению в соответствии с п. 1 ст. 309 НК РФ, а как компенсацию расходов (убытков), связанных с исполнением контракта.
В силу п. 2 ст. 309 НК РФ подобные доходы иностранной организации не подлежат налогообложению у источника выплаты дохода (Письмо ФНС России от 25.12.2020 N КВ-4-3/21410@).
Кроме того, доходы иностранных организаций, получаемые от выполнения работ и оказания услуг на территории иностранного государства, в соответствии со ст. 309 НК РФ не являются доходами от источников в Российской Федерации и могут не отражаться в налоговом расчете (Письма ФНС России от 12.11.2020 N СД-4-3/18617@, Минфина России от 07.08.2019 N 03-08-05/59549).
Аналогичные выводы имеются и в судебной практике (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27.01.2015 N Ф05-16248/2014 по делу N А40-62115/14).
В целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Таким образом, возмещение расходов (убытков), предусмотренных условиями договора за ненадлежащее исполнение договорных обязательств, учитывается в составе внереализационных расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций при условии соответствия таких расходов критериям, установленным ст. 252 НК РФ (Письмо Минфина России от 29.06.2021 N 03-03-06/1/51046).
НК РФ не устанавливает конкретный перечень документов, которые подтверждают произведенные расходы в соответствии с требованиями п. 1 ст. 252 НК РФ, тем самым не ограничивает налогоплательщика в вопросе подтверждения правомерности учета соответствующих расходов (Письмо Минфина России от 31.05.2021 N 03-03-06/3/42110).
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета (абз. 5 ст. 313 НК РФ).
Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера) (абз. 10 ст. 313 НК РФ).
Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ)).
Перечень обязательных реквизитов первичного учетного документа установлен ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
С учетом изложенного соглашения о возмещении расходов с детализацией как документа, являющегося основанием расходной операции, может быть достаточно для подтверждения расходов на выплату компенсации убытков, связанных с простоем.
И.В. Просеков
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
12.09.2021
