Вопрос: Как отражаются в учете у арендатора расходы на ремонт помещения в счет арендных платежей?
Как отражаются в учете у арендатора расходы на ремонт помещения в счет арендных платежей?
Расходы на ремонт, возмещаемые арендодателем, могут быть учтены арендатором при расчете налога на прибыль как затраты, связанные с выполнением работ для арендодателя. Передача результатов выполненных работ по ремонту помещения признается реализацией, облагается НДС и учитывается в целях налога на прибыль. В бухгалтерском учете расходы на ремонт помещения учитываются как капитальные вложения (в случае неотделимых улучшений) или как расходы по обычным видам деятельности. Арендная плата может устанавливаться в виде возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества, в том числе осуществление текущего и капитального ремонта арендуемого имущества в счет оплаты арендных платежей (пп. 5 п. 2 ст. 614 ГК РФ). НДС в учете арендатора Объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Передаваемые арендодателю в соответствии с условиями договора аренды результаты выполненных работ по ремонту (в том числе неотделимые улучшения) имеют стоимостную и физическую характеристики и признаются объектом налогообложения по НДС. Таким образом, при передаче арендодателю неотделимых результатов выполненных работ по ремонту арендатор обязан предъявить к оплате арендодателю соответствующую сумму НДС (Постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2018 N 08АП-6087/2018, 08АП-6088/2018 по делу N А81-7129/2017, Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.10.2019 N 19АП-5371/2019 по делу N А64-1957/2019). Согласно разъяснениям, приведенным в п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, если арендатор осуществляет капитальные вложения в арендованное имущество в качестве согласованной сторонами формы арендной платы, суммы налога, предъявленные ему по приобретенным в связи с этим товарам (работам, услугам), имущественным правам, принимаются арендатором к вычету в том же порядке, что и суммы налога, предъявляемые арендодателями в составе арендной платы. В силу п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ, создания нематериальных активов, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении объектов незавершенного капитального строительства, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при выполнении работ (оказании услуг) по созданию нематериального актива. По общему правилу арендодатель, выставляя арендатору счет-фактуру по окончании периода оказания услуг по аренде (п. 1 ст. 167 НК РФ), исчисляет НДС в бюджет, а арендатор принимает предъявленный в составе стоимости услуг по арендной плате НДС к вычету. Арендатор и арендодатель оформляют и подписывают акты зачета встречных требований (в отношении арендной платы и стоимости неотделимых улучшений). Однако указанный порядок возмещения НДС арендатором может быть оспорен налоговым органом. Основанием для отказа в возмещении НДС по арендным платежам может послужить вывод налогового органа о том, что суммы НДС, предъявленные подрядными организациями и уплаченные арендатором при проведении неотделимых улучшений арендуемого помещения, являются по сути арендными платежами (Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2016 по делу N А62-6177/2014). НДС при компенсации расходов на ремонт за счет арендной платы Моментом определения налоговой базы по НДС признается наиболее ранняя из дат: день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо день их оплаты (частичной оплаты) (ст. 167 НК РФ). При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога (п. 1 ст. 154 НК РФ). Пленум ВАС РФ (п. 15 Постановления N 33) указал, что для целей применения пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ оплату следует считать произведенной и в случае исполнения обязательства по оплате в неденежной форме, в том числе путем прекращения денежного обязательства зачетом встречных однородных требований. При осуществлении ремонтных работ арендатор ежемесячно использует арендованное имущество, то есть формально получает услугу от арендодателя авансом в счет выполнения работ по ремонту помещения. Однако фактически использование арендатором арендованного имущества в рассматриваемой ситуации не ведет к получению аванса в неденежной форме. Так, для заключения соглашения о зачете встречных обязательств необходимо выполнение следующих условий (ст. 410 ГК РФ): зачитываемые требования должны быть однородными и на момент зачета должен наступить срок исполнения для каждого обязательства (требования) или срок обязательств не указан или определен моментом востребования. Если арендатор передает результат выполненных ремонтных работ (неотделимые улучшения) арендодателю не по окончании очередного месяца аренды, а, например, в конце срока действия договора аренды, то только с указанной даты у арендатора возникает требование к арендодателю по возмещению стоимости проведенного ремонта (ст. 408 ГК РФ). Таким образом, само по себе уменьшение арендной платы на расходы на ремонт арендуемого помещения не является зачетом встречных требований и, соответственно, прекращением обязательства арендодателя по оплате стоимости ремонта. Налог на прибыль Расходы на ремонт арендованного имущества, которые возмещаются арендодателем, могут быть учтены арендатором для целей налогообложения прибыли как затраты, связанные с выполнением работ для арендодателя, при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (Письмо Минфина России от 05.04.2017 N 03-03-06/1/20242). Таким образом, арендатор учитывает в доходах для целей налогообложения стоимость переданных арендодателю ремонтных работ и, соответственно, учитывает в расходах расходы на ремонт арендуемого помещения, так как указанные затраты непосредственно связаны с получением дохода (ст. 268 НК РФ). При этом необходимо выполнение следующих условий: • проведение ремонтных работ арендатором предусмотрено договором аренды (или дополнительным соглашением к нему); • ремонтные работы проведены с согласия арендодателя. Бухгалтерский учет Обратите внимание! С отчетности за 2022 г. применяются ФСБУ 6/2020 "Основные средства" и ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", в связи с чем утрачивают силу ПБУ 6/01 и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н. Также с отчетности за 2022 г. применяется ФСБУ 25/2018 "Бухгалтерский учет аренды". Организация может принять решение о применении указанных ФСБУ до указанного срока (п. п. 2, 3 Приказа Минфина России от 17.09.2020 N 204н, п. 48 ФСБУ 25/2018, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2018 N 208н).
При получении помещения в аренду и проведении ремонта арендованного помещения в бухгалтерском учете производятся следующие записи (п. 47 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, п. п. 5, 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н):
Содержание операции Дебет Кредит
Принято арендатором имущество на забалансовый счет по договору аренды 001
Приняты от подрядчика выполненные ремонтные работы 08 (в случае неотделимых улучшений), 20, 25, 26, 44 60
