Что относится к заемным средствам в целях налогообложения прибыли?
В налоговом законодательстве в целях налога на прибыль понятие заемных средств не раскрыто, однако используется понятие долговых обязательств, под которыми понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета, ценные бумаги, квалифицируемые как долговые, или иные заимствования независимо от способа их оформления.
В налоговом законодательстве в целях налога на прибыль понятие заемных средств не раскрыто, однако приведено понятие долговых обязательств.
В том случае, если положениями НК РФ понятия и термины впрямую не определены, для целей налогообложения они применяются в понимании, определенном гражданским законодательством и другими отраслями законодательства РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ).
В силу прямого указания п. 1 ст. 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления. Из указанных положений следует, что перечень долговых обязательств не является закрытым.
При этом правовое регулирование возникновения, изменения и прекращения долговых обязательств, как и определение того, что понимается под кредитом, займом, банковским вкладом, банковским счетом или иным заимствованием, осуществляется в соответствии с ГК РФ и положениями НК РФ не регулируется. Такой подход приведен, например, в Письме Минфина России от 07.02.2018 N 03-03-06/1/7312.
Таким образом, все обязательства, которые в соответствии с положениями ГК РФ можно квалифицировать как заимствования, вне зависимости от способа их оформления относятся в целях исчисления налога на прибыль к долговым обязательствам и налогообложение доходов/расходов по ним осуществляется с применением специальных норм.
Пример тому - положения ст. 269 НК РФ, в которой определяется, в частности, что по долговым обязательствам любого вида доходом (расходом) признаются проценты. В качестве примера долговых обязательств в ст. 291 НК РФ указаны собственные долговые обязательства кредитной организации:
• облигации;
• депозитные или сберегательные сертификаты;
• векселя;
• займы и др.
То есть к долговым обязательствам для целей налогообложения отнесены также ценные бумаги, квалифицируемые как долговые.
Дополнительно отметим, что, по нашему мнению, не являются долговыми обязательствами:
• отношения между организацией-принципалом и банком по договору о предоставлении банковской гарантии, так как банковская гарантия относится к способам обеспечения исполнения обязательства (п. 1 ст. 329, п. 3 ст. 368 ГК РФ);
• аккредитив, представляющий собой одну из форм безналичных расчетов (п. 1 ст. 862 ГК РФ).
Минфин России считает иначе: комиссионное вознаграждение за открытие и проведение платежей по аккредитиву, которое выражено в процентном отношении и установлено заранее, признается для целей налогообложения процентным расходом и учитывается в соответствии с положениями ст. 269 НК РФ (п. 1 Письма Минфина России от 19.01.2009 N 03-03-06/1/22);
• пользование чужими денежными средствами, так как выплачиваемые проценты по сути являются санкцией за неисполнение денежного обязательства (ст. 395 ГК РФ).
Подготовлено на основе материала
В.В. Ковальчук,
советника государственной
гражданской службы РФ
2 класса
