Как учитываются доходы в целях бухгалтерского учета?
Доходы от обычных видов деятельности организации отражаются по кредиту счета 90, для учета прочих доходов организации предназначен счет 91, доходы будущих периодов предварительно отражаются на счете 98.
Отражение в бухгалтерском учете доходов коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций) регулируется нормами ПБУ 9/99 "Доходы организации" (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
Понятие доходов для целей бухгалтерского учета
Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества) (п. 2 ПБУ 9/99).
Не признаются доходом организации, в частности, поступления от других юридических и физических лиц сумм НДС и иных аналогичных обязательных платежей, по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала, в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг (п. 3 ПБУ 9/99).
Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:
а) доходы от обычных видов деятельности;
б) прочие доходы (прочие поступления) (п. 4 ПБУ 9/99).
Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований ПБУ 9/99, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения (п. 4 ПБУ 9/99). Поэтому в учетной политике организации необходимо закрепить перечень поступлений, признаваемых доходами от обычных видов деятельности, исходя из специфики деятельности организации и нижеследующих требований ПБУ 9/99.
Доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее - выручка). При этом доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это является предметом деятельности организации, считаются выручкой. В иных случаях данные поступления относятся к прочим доходам (п. 5 ПБУ 9/99).
При этом перечень операций, поступления от которых признаются прочими доходами, носит открытый характер (п. п. 7, 9 ПБУ 9/99).
Порядок учета доходов
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция N 94н), для отражения доходов от обычных видов деятельности предназначен счет 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".
Для обобщения информации о прочих доходах организации предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы". По кредиту субсчета 91-1 "Прочие доходы" отражаются суммы прочих доходов с учетом сумм налога на добавленную стоимость.
Отражение в бухгалтерском учете информации о доходах будущих периодов, то есть доходах, полученных в отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам, производится на счете 98 "Доходы будущих периодов" (Инструкция N 94н).
Отчетным периодом признается период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность (п. 4 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н).
Признание доходов будущих периодов прямо предусмотрено п. 9 ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи", утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н (в части бюджетных средств, предоставленных на финансирование капитальных и текущих расходов), ранее было предусмотрено также п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (в части первоначальной стоимости безвозмездно полученных основных средств). После утраты силы Методическими указаниями N 91н, по нашему мнению, можно продолжать также отражать в доходах будущих периодов безвозмездно полученное имущество. Суммы, учтенные на счете 98 "Доходы будущих периодов", списываются с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Отражение доходов в бухгалтерской отчетности
Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность, за исключением случаев, установленных Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним (ч. 1 ст. 14 Закона N 402-ФЗ).
Формы бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах, отчета об изменениях капитала и отчета о движении денежных средств утверждены Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (далее - Приказ N 66н) (п. 1, пп. "а", "б" п. 2 Приказа N 66н).
По строке 1530 "Доходы будущих периодов" бухгалтерского баланса отражается остаток доходов будущих периодов на отчетную дату.
Доходы отчетного периода находят отражение в отчете о финансовых результатах (Приказ N 66н). В настоящее время итоговым показателем данного отчета является совокупный финансовый результат периода, который определяется как разность между совокупными доходами и совокупными расходами организации, как включаемыми, так и не включаемыми в расчет чистой прибыли.
В отчете о финансовых результатах доходы организации за отчетный период отражаются с подразделением на выручку и прочие доходы (п. 18 ПБУ 9/99).
Например, по строке 2110 отчета о финансовых результатах отражается выручка от реализации без НДС и акцизов, а по строке 2310 "Доходы от участия в других организациях" отражается информация о доходах организации, полученных от участия в уставных (складочных) капиталах других организаций и являющихся для нее прочими.
В некоторых ситуациях суммы, являющиеся по определению прочими доходами организации, отражаются в бухгалтерском учете в особом порядке. Например, дооценка основных средств и нематериальных активов в определенных случаях относится на добавочный капитал организации (п. п. 18, 20 ФСБУ 6/2020 "Основные средства", утв. Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н, п. 21 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н).
В бухгалтерской отчетности, в частности, суммы дооценки основных средств, включенные в доходы отчетного периода и в капитал, раскрываются обособлено (с учетом существенности данной информации) (пп. "д", "е" п. 45 ФСБУ 6/2020).
Необходимо отметить, что п. п. 7, 7.1 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, установлено, что в определенных ситуациях организация разрабатывает положения учетной политики, основываясь на требованиях Международных стандартов финансовой отчетности. В этом случае, если у организации будут признаны доходы, являющиеся компонентами прочего совокупного дохода по терминологии Международных стандартов финансовой отчетности (п. 7 Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н)), они подлежат отражению в отчете о финансовых результатах по строке 2520 "Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода".
Подготовлено на основе материала
А.В. Ивановской
Федеральное государственное автономное
образовательное учреждение
высшего образования
"Казанский (Приволжский) федеральный университет"
