Как отразить в бухгалтерском учете затраты на приобретение служебных собак?
Для целей бухгалтерского учета взрослые особи служебных собак могут отражаться в составе основных средств (расходы будут учитываться посредством амортизации) или их стоимость может быть списана в расходы в периоде приобретения.
Щенки могут учитываться на счете 11 или счете 08 до выполнения щенком требований, предъявляемых к служебной собаке.
Стоимость служебных собак для целей налогового учета отражается в составе амортизируемого имущества при соблюдении стоимостного критерия в 100 000 руб. либо в составе материальных расходов.
Служебные собаки - это специально обученные собаки, применяемые в зависимости от направленности подготовки для повышения возможностей пограничных нарядов по обнаружению и задержанию нарушителей государственной границы, охраны объектов, поиска материалов и предметов, выполнения других задач. В подразделениях пограничного ведомства используются следующие виды: разыскные, специальные, сторожевые и караульные (Приложение к Постановлению N 47-13 Межпарламентской Ассамблеи государств - участников СНГ (принято в г. Санкт-Петербурге 13.04.2018)).
Рассмотрим порядок бухгалтерского и налогового учета служебных собак для коммерческих организаций.
Бухгалтерский учет
В ранее действовавшей редакции Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) содержались п. п. 50, 51, которые указывали, что служебные собаки не относятся к основным средствам и учитываются в составе средств в обороте независимо от их стоимости и срока полезного использования, их стоимость не погашается. Данные положения утратили силу начиная с отчетности за 2011 г. (Приказ Минфина России от 24.12.2010 N 186н).
Аналогичное мнение содержалось в Письме ГНИ по г. Москве от 24.11.1998 N 11-13/35186: служебных собак рекомендовалось учитывать на счете 11 "Животные на выращивании и откорме".
При этом в Письме от 08.12.2004 N 07-05-16/78 Минфином России рекомендовалось при отражении на счетах бухгалтерского учета расходов на приобретение, содержание, обучение служебных собак и щенков руководствоваться Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция N 94н) в части пояснений к счету 01 "Основные средства" и счету 11 "Животные на выращивании и откорме" соответственно.
Учет собак
Учитывая разъяснения Минфина России и действующую редакцию Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, служебные собаки могут учитываться в составе основных средств.
Использование служебной собаки, как правило, предполагается в течение периода более 12 месяцев, поэтому в таком случае она соответствует признакам для признания актива в качестве основных средств, перечисленным в п. 4 ФСБУ 6/2020 "Основные средства" (утв. Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н).
К расходам, формирующим первоначальную стоимость служебной собаки, могут относиться, в частности (п. 12 ФСБУ 6/2020, п. п. 5, 9 - 12 ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", утв. Приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н):
• стоимость, перечисленная продавцу собаки по договору;
• расходы на ветеринарное обслуживание при приобретении и постановку на ветеринарный учет;
• расходы на кинологические услуги (например, обучение, если без него собака непригодна к службе).
При определении срока полезного использования следует руководствоваться, например, предполагаемым сроком службы собаки (п. 9 ФСБУ 6/2020). Также не запрещено ориентироваться на Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы". Собакам присвоен код 510.01.49.19 "Животные живые прочие, не включенные в другие группировки" ОКОФ, и они относятся к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования от трех до пяти лет включительно.
Для оформления принятия собаки к учету можно использовать форму ОС-1 (акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)) или самостоятельно разработанный документ, в котором отразить дополнительные реквизиты, такие как: порода, пол, возраст приобретаемой собаки и др.
Стоимость основного средства погашается посредством начисления амортизации. При признании объекта в бухгалтерском учете необходимо определить элементы амортизации - срок полезного использования, ликвидационную стоимость и способ начисления амортизации. Также необходимо проверять основные средства на обесценение (п. п. 27, 30, 32, 33, 37, 38 ФСБУ 6/2020).
В бухгалтерском учете могут быть произведены следующие записи (Инструкция N 94н):
Содержание операции Дебет Кредит
Отражены капитальные вложения, связанные с приобретением собаки 08 60, 76
Выделен "входной" НДС 19 60, 76
Передача собаки на службу в соответствующее подразделение организации 01 08
Начисление амортизации 20, 23, 25, 26, 29 02
При этом организация может принять решение не применять ФСБУ 6/2020 в отношении активов, характеризующихся одновременно признаками, установленными п. 4 ФСБУ 6/2020, но имеющих стоимость ниже лимита, установленного организацией с учетом существенности информации о таких активах. При этом затраты на приобретение, создание таких активов признаются расходами периода, в котором они понесены. Указанное решение раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности с указанием лимита стоимости, установленного организацией. Организация должна обеспечить надлежащий контроль наличия и движения таких активов (п. 5 ФСБУ 6/2020).
Минфин России рекомендует устанавливать лимит для отдельных активов, а не для их группы (Письмо от 25.08.2021 N 07-01-09/68312).
В то же время имеется рекомендация о том, что организация определяет лимит в отношении всей выделяемой совокупности несущественных активов. Необходимость в установлении каких-либо стоимостных лимитов в отношении отдельных единиц активов отсутствует. Основные средства, которые по их совокупной стоимости не могут быть отнесены к несущественным активам, учитываются в порядке, предусмотренном ФСБУ 6/2020, независимо от стоимости отдельных объектов (п. п. 2 - 6, 8 Рекомендации Р-126/2021-КпР "Стоимостной лимит для основных средств").
В таком случае затраты на собаку будут признаваться расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Содержание операции Дебет Кредит
Затраты на приобретение собаки списаны на расходы 20, 23, 25, 26, 29 60, 76
Если собак много, информация о них в целом может существенно влиять на отчетность, даже если одна собака стоит незначительно. В этом случае целесообразно рассмотреть возможность ведения группового учета.
Групповой учет подразумевает, что в качестве единицы учета используется не отдельный инвентарный объект, а совокупность однородных объектов при одновременном соблюдении определенных условий (Рекомендация Р-125/2021-КпР "Групповая единица учета основных средств").
Учет щенков
Руководствуясь разъяснениями Минфина России в Письме от 08.12.2004 N 07-05-16/78, Инструкцией N 94н к счету бухгалтерского учета 11 "Животные на выращивании и откорме", можно сделать вывод, что щенки служебных собак учитываются в составе средств в обороте по счету 11, затем переводятся в состав основных средств в соответствии с порядком, описанным выше для взрослых собак.
Аналитический учет по этому счету может быть организован по местам содержания животных, по материально ответственным лицам и т.д.
Расходы на выращивание щенка отражаются по дебету счетов 20 или 29. В конце месяца данные расходы отражаются по дебету счета 11 с кредита счетов учета затрат по плановой себестоимости выращивания. В конце года себестоимость выращивания корректируется до фактической.
Также возможен учет затрат на приобретение и выращивание щенков на счете 08 до приобретения ими свойств, требуемых от служебной собаки, после чего собака по стоимости, сформированной на счете 08, переводится на счет 01.
Бухгалтерские проводки по учету щенка могут быть следующие (Инструкция N 94н):
Содержание операции Дебет Кредит
Отражена стоимость приобретения щенка по договору 11 60, 76
Отражена стоимость выращивания щенка (ветеринарного обслуживания, кинологического обучения, питания) 20, 29 60, 76
В конце месяца расходы на выращивание щенка по плановой себестоимости относятся на его стоимость 11 20, 29
Корректировка расходов на выращивание щенка в сторону увеличения 11 20, 29
Корректировка расходов на выращивание щенка в сторону уменьшения Сторно 11 Сторно 20, 29
Сформирована стоимость капитальных вложений в собаку 08 11
Щенок переведен в состав взрослых собак 01 08
Учет щенков по варианту 2:
Содержание операции Дебет Кредит
Отражены капитальные вложения в виде стоимости приобретения щенка по договору 08 60, 76
Отражены капитальные вложения в виде стоимости выращивания щенка (ветеринарного обслуживания, кинологического обучения, питания) 08 60, 76
Щенок переведен в состав взрослых служебных собак 01 08
В случае несущественности затраты на приобретение и выращивание щенков сразу будут отнесены на расходы.
Отметим, что коммерческая организация может разработать и утвердить в локальном нормативном акте самостоятельные нормативы подготовленности собак к работе, проконсультировавшись с кинологом: например, достижение определенного возраста, прохождение обучения и пр.
При достижении таких требований на основании акта служебная собака переводится в состав основных средств. Форму акта организации необходимо разработать самостоятельно и утвердить в учетной политике.
Налоговый учет
Для целей налогового учета амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).
В силу п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками полезного использования. Этот срок налогоплательщик определяет самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ. На данный момент Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена Постановлением Правительства РФ N 1. Этим документом служебные собаки отнесены к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше трех и до пяти лет включительно, код 510.01.49.19.
Если стоимость служебной собаки не соответствует критериям амортизируемого имущества, установленным ст. 256 НК РФ, то стоимость собаки включается в состав материальных расходов в полном объеме, уменьшая налоговую базу по налогу на прибыль (пп. 3 п. 1 ст. 254, ст. 318 НК РФ).
Расходы на содержание служебных собак в налоговом учете можно отнести к прочим расходам (пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Во избежание претензий со стороны контролирующих органов рекомендуется расходы на питание производить по нормам, установленным клубами собаководства, в зависимости от породы сторожевых собак (см. п. 4 Письма ГНИ по г. Москве от 24.11.1998 N 11-13/35186). Если такие нормы не установлены, можно:
обратиться за составлением дневного рациона в кинологический клуб или к кинологу;
самостоятельно разработать рацион для собаки, воспользовавшись справочниками по собаководству или нормами кормления, установленными ведомственными нормативными актами для служебных собак подразделений МВД России, Вооруженных сил России.
Помимо норм на кормление также рекомендуем утвердить нормы выдачи инвентаря (ошейников, поводков, намордников, цепей и пр.) - количество предметов на одну собаку и срок эксплуатации (см., например, Нормы снабжения имуществом (Приложение N 2 к Приказу МВД России от 27.12.2019 N 979)).
Подготовлено на основе материала
С.А. Карабаш
ООО АУДИТ "ОПТИМА ГРУПП"
