Вопрос: Два ИП - близкие родственники. Они предоставляют услуги по перевозке грузов, применяют УСН и ОСН и периодически привлекают друг друга для выполнения своих заказов. При этом в деятельности оба ИП используют один компьютер, у них один адрес регистрации и могут быть найдены одни и те же заказчики. Существует ли риск признания налоговым органом факта дробления бизнеса? Каковы последствия?
Ответ: Осуществление близкими родственниками, зарегистрированными по одному адресу, одного вида деятельности, оказание услуг одним и тем же заказчикам, использование одного компьютера и применение одним из них специального налогового режима создают риск возникновения претензий со стороны налоговых органов.
Обоснование: Если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (п. 1 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ).
С учетом п. 1 ст. 105.1 НК РФ в целях НК РФ взаимозависимыми лицами признаются физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный (пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).
НК РФ не содержит понятия "дробление бизнеса". Данное понятие применяется на практике при осуществлении контроля за правильностью и полнотой уплаты налогов.
Судебная практика по налоговым спорам, связанным с дроблением бизнеса как способом налоговой оптимизации, во многом основывается на конкретных обстоятельствах дела.
Осуществление близкими родственниками, зарегистрированными по одному адресу, одного вида деятельности, оказание услуг одним и тем же заказчикам, использование одного компьютера и применение одним из них специального налогового режима создают риск возникновения претензий со стороны налоговых органов (п. 1 Письма ФНС России от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@, Определения Верховного Суда РФ от 05.06.2017 N 302-КГ17-2263, от 29.05.2017 N 303-КГ17-5378).
Сам по себе факт взаимозависимости, даже между налогоплательщиками, применяющими специальные налоговые режимы, не является достаточным основанием для обвинения в дроблении бизнеса и консолидации их доходов, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность (п. 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018)).
При осуществлении налогового контроля будет исследоваться наличие (отсутствие) искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, а также цель совершения сделок между взаимозависимыми лицами и их контрагентами (п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).
Многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции (п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017)).
Существенное отклонение цены реализации имущества может поставить под сомнение саму возможность совершения операций на таких условиях, в случае если в ходе проверки налоговым органом установлены обстоятельства, порочащие деловую цель сделки и позволяющие сделать вывод о том, что поведение налогоплательщика было направлено, прежде всего, на получение налоговой экономии (Определение Верховного Суда РФ от 22.10.2018 N 307-КГ18-15947 по делу N А05-7708/2017).
Следовательно, выявление существенного отклонения стоимости услуг перевозки - это всегда риск для взаимозависимых лиц, данное обстоятельство в совокупности с иными обстоятельствами может быть расценено налоговыми органами как превышение налогоплательщиком пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и сумм налогов.
Налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено ст. 154 НК РФ, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (п. 1 ст. 154 НК РФ).
При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).
При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ (п. 1 ст. 211 НК РФ).
Доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику (пп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ).
При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в пп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ, налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику (п. 3 ст. 212 НК РФ).
На основании изложенного оказание транспортных услуг индивидуальным предпринимателем на ОСН по цене, существенно отличающейся от стоимости услуг, оказываемых индивидуальным предпринимателем на УСН, может привести к образованию налогооблагаемого дохода у индивидуального предпринимателя на ОСН в виде материальной выгоды.
Таким образом, при существенном отклонении цены сделки между взаимозависимыми лицами и (или) их контрагентами от рыночной существует риск доначисления НДС и НДФЛ исходя из рыночных цен.
Кроме того, из вышеприведенной практики следует обратить внимание на самостоятельность субъектов предпринимательской деятельности. При выявлении обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии самостоятельности одного из участников совместного бизнеса, налоговые обязательства другого участника могут быть определены исходя из совокупных доходов этих участников бизнеса.
И.В. Просеков
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
01.03.2021
