Вопрос: Нерезидент оказал российской организации консультационные услуги, местом реализации которых для целей НДС является территория РФ. Услуги оплатила иностранная материнская организация, позже российская организация возместила ей расходы. Будет ли российская организация налоговым агентом по НДС? Какие документы должны быть представлены в банк при компенсации российской организацией указанных сумм оплаты материнской организации в целях валютного контроля?
Ответ: При осуществлении российской организацией расчета в счет возмещения расходов одного нерезидента по оплате услуг другого резидента в банк должны быть представлены договор об оказании услуги и договор (соглашение) о переводе долга, справка о подтверждающих документах, в которой отражено исполнение обязательств третьим лицом - нерезидентом, вместе с документами, подтверждающими исполнение обязательств по договору (соглашению) о переводе долга.
На дату осуществления платежа в счет возмещения расходов, связанных с исполнением договора оказания услуг и перевода долга, у российской организации возникает обязанность налогового агента по НДС.
Обоснование: Объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).
В целях гл. 21 НК РФ местом реализации работ (услуг), в том числе консультационных, за исключением услуг, указанных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).
При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога (п. 1 ст. 161 НК РФ).
Налоговая база, указанная в п. 1 ст. 161 НК РФ, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в п. 1 ст. 161 НК РФ иностранных лиц, если иное не предусмотрено п. 3 ст. 174.2 НК РФ. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ (п. 2 ст. 161 НК РФ).
В целях гл. 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено п. п. 3, 7 - 11, 13 - 15 ст. 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат (п. 1 ст. 167 НК РФ):
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Для налоговых агентов, указанных в п. 1 ст. 161 НК РФ, иных сроков для определения налоговой базы не установлено.
При реализации товаров (работ, услуг), указанных в ст. 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в ст. 161 НК РФ (п. 4 ст. 173 НК РФ).
Таким образом, российская организация, получив от иностранной организации, не состоящей на налоговом учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, услугу на территории РФ, обязана определить налоговую базу на дату получения услуги.
В случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам (абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ).
Банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога (абз. 3 п. 4 ст. 174 НК РФ).
Налоговыми агентами, приобретающими услуги иностранных лиц, не состоящих на учете в качестве налогоплательщиков, за исключением реализации работ, услуг иностранных лиц, не состоящих на учете в качестве налогоплательщиков, с применением безденежных форм расчетов, по строке 060 разд. 2 отражается сумма налога, исчисленная в порядке, определенном ст. 161 и п. 4 ст. 173 НК РФ, с применением налоговых ставок, установленных п. п. 2 - 4 ст. 164 НК РФ, и уплаченная в соответствии с п. 4 ст. 174 НК РФ одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств налогоплательщикам - иностранным лицам, не состоящим на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, при реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации (абз. 3 п. 37.7 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@).
Из приведенных норм следует, что обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет возникает в день осуществления расчетов с нерезидентом. Исчисленная сумма НДС отражается в декларации за налоговый период, в котором произведены расчеты.
Перевод долга с должника на другое лицо может быть произведен по соглашению между первоначальным должником и новым должником (п. 1 ст. 391 Гражданского кодекса РФ).
Перевод должником своего долга на другое лицо допускается с согласия кредитора и при отсутствии такого согласия является ничтожным (п. 2 ст. 391 ГК РФ).
К новому должнику, исполнившему обязательство, связанное с осуществлением его сторонами предпринимательской деятельности, переходят права кредитора по этому обязательству, если иное не предусмотрено соглашением между первоначальным должником и новым должником или не вытекает из существа их отношений (п. 3 ст. 391 ГК РФ).
Форма соглашения о переводе долга, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме (п. 4 ст. 391, ст. 389 ГК РФ).
При осуществлении внешнеторговой деятельности резиденты обязаны предоставлять уполномоченным банкам информацию о сроках исполнения нерезидентами обязательств по внешнеторговым договорам (контрактам) путем передачи резидентам товаров, выполнения для них работ, оказания им услуг, передачи им информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них, в счет осуществленных резидентами авансовых платежей и сроках возврата указанных авансовых платежей в соответствии с условиями внешнеторговых договоров (контрактов) (п. 2 ч. 1.1 ст. 19 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 173-ФЗ)).
Уполномоченные банки отказывают в осуществлении валютной операции в случае, если проведение такой операции нарушит положения ст. 9, и (или) ст. 12, и (или) ст. 14 Закона N 173-ФЗ, положения других актов валютного законодательства Российской Федерации, со ссылкой на соответствующее положение акта валютного законодательства Российской Федерации, которому проведение такой операции противоречит, а также в случае непредставления лицом документов, требуемых на основании ч. 4 и 5 ст. 23 Закона N 173-ФЗ, либо представления им недостоверных документов, либо представления им документов, не соответствующих требованиям Закона N 173-ФЗ (абз. 4 ч. 5 ст. 23 Закона N 173-ФЗ).
Порядок предоставления резидентами уполномоченным банкам информации, указанной в ч. 1.1 ст. 19 Закона N 173-ФЗ, и последующего ее отражения уполномоченными банками в ведомостях банковского контроля устанавливается Банком России (ч. 1.2 ст. 19 Закона N 173-ФЗ).
Резидент, являющийся стороной по экспортному контракту, по импортному контракту либо по кредитному договору, указанному в гл. 4 Инструкции Банка России от 16.08.2017 N 181-И "О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации при осуществлении валютных операций, о единых формах учета и отчетности по валютным операциям, порядке и сроках их представления" (далее - Инструкция N 181-И), должен осуществить их постановку на учет в уполномоченном банке, проводить расчеты по контракту (кредитному договору) только через свои счета, открытые в уполномоченном банке (головном офисе уполномоченного банка или филиале уполномоченного банка), принявшем на учет контракт (кредитный договор), либо в уполномоченном банке, принявшем на обслуживание контракт (кредитный договор) в соответствии с гл. 11 - 13 Инструкции N 181-И (далее - банк УК), и (или) через свой счет, открытый в банке-нерезиденте, за исключением случаев, указанных в абз. 2 п. 5.1 и гл. 10 и 14 Инструкции N 181-И (п. 5.1 Инструкции N 181-И).
Постановке на учет подлежат импортные контракты с суммой обязательств, равной или превышающей эквивалент 3 млн руб. (п. 4.2 Инструкции N 181-И).
При исполнении третьим лицом - нерезидентом части или всех обязательств по контракту (кредитному договору), который поставлен на учет (принят на обслуживание), резидент, поставивший на учет контракт (кредитный договор), должен представить в банк УК в порядке, установленном гл. 8 Инструкции N 181-И, справку о подтверждающих документах, в которой отражает исполнение обязательств третьим лицом - нерезидентом.
Одновременно со справкой о подтверждающих документах резидент, поставивший на учет контракт (кредитный договор), должен представить в банк УК документы, подтверждающие исполнение обязательств по контракту (кредитному договору) третьим лицом - нерезидентом, а также документ (документы), на основании которого (которых) указанным резидентом возложено частичное (полное) исполнение обязательств по контракту (кредитному договору) на третье лицо - нерезидента.
Одновременно со справкой о подтверждающих документах резидент должен представить в банк УК документы, подтверждающие исполнение нерезидентом обязательств по договору частичной уступки требования нерезиденту (по договору частичного перевода долга на нерезидента), а также договор частичной уступки требования нерезиденту (частичного перевода долга на нерезидента) (п. 10.7 Инструкции N 181-И).
Если договор с нерезидентом не подлежит постановке на учет, то органы и агенты валютного контроля и их должностные лица имеют право запрашивать и получать документы и информацию, которые связаны с проведением валютных операций (п. 3 ч. 1, п. 9 ч. 4 ст. 23 Закона N 173-ФЗ).
Исполнение обязанности по уплате налоговым агентом налога на добавленную стоимость не может находиться в зависимости от условий договора с иностранной организацией (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.05.2010 N 16907/09 по делу N А48-2871/08-18).
Таким образом, при осуществлении российской организацией расчета в счет возмещения расходов одного нерезидента по оплате услуг другого резидента в банк должны быть представлены договор с нерезидентом, оказавшим услуги, и соответствующий договор (соглашение) о переводе долга.
На дату осуществления платежа в счет возмещения расходов, связанных с исполнением договора оказания услуг и перевода долга, у российской организации возникает обязанность налогового агента по НДС.
Налоговые агенты, указанные в п. 2 ст. 161 НК РФ, имеют право на вычет суммы налога при условии, что при приобретении услуг у иностранного лица уплачен налог в соответствии с гл. 21 НК РФ (п. 3 ст. 171 НК РФ).
И.В. Просеков
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
08.10.2021
