Вопрос: Вправе ли подрядчик учесть в расходах по налогу на прибыль стоимость работ по формам КС-2 и КС-3, оформленным субподрядчиком, в периоде подписания документов, если работы выполнялись в течение нескольких отчетных периодов?
Вправе ли подрядчик учесть в расходах по налогу на прибыль стоимость работ по формам КС-2 и КС-3, оформленным субподрядчиком, в периоде подписания документов, если работы выполнялись в течение нескольких отчетных периодов?
Расходы на оплату стоимости субподрядных работ рекомендуется распределить равномерно на срок действия договора. Кроме того, следует придерживаться обоснованного распределения расходов на прямые и косвенные. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены. По общему правилу расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. Если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ). Датой осуществления материальных расходов признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера (п. 2 ст. 272 НК РФ). В договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работы, а по согласованию сторон - сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки), которые и будут формировать отчетные периоды (п. 1 ст. 708 ГК РФ). Первичным документом, на основании которого осуществляется приемка заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений, может являться унифицированная форма КС-2 "Акт о приемке выполненных работ". Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат", составляемая на основании акта по форме КС-2. Названные документы должны быть подписаны полномочными представителями заказчика и подрядчика с расшифровками их подписей и указанием должностей (Указания по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утв. Постановлением Госкомстата России N 100, ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Таким образом, отчетный период определяется договором подряда (субподряда), поэтому акты по формам КС-2 и КС-3 составляются в соответствии с условиями договора субподряда о сроках выполнения работ. Если договором не предусмотрено сроков завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки), то осуществляется приемка выполненных работ по окончании всего объема работ, предусмотренных договором. Соответственно, вносить изменения в формы КС-2 и КС-3 в части отчетного периода не требуется, если договором не предусмотрены промежуточные этапы сдачи-приемки выполненных работ. При этом во избежание претензий со стороны налоговых органов рекомендуется расходы на оплату стоимости субподрядных работ распределить равномерно на срок действия договора. Кроме того, следует придерживаться обоснованного распределения расходов на прямые и косвенные. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ (ст. 318 НК РФ). Выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным. То есть механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели (Письма Минфина России от 26.06.2020 N 03-03-07/55268, от 30.01.2020 N 03-03-06/1/5477, Определение Конституционного Суда РФ от 25.04.2019 N 876-О). Расходы на субподрядные работы могут быть квалифицированы как прямые (Письма УФНС России по г. Москве от 03.09.2012 N 16-15/082396@, ФНС России от 28.12.2010 N ШС-37-3/18723@). Отсутствие прямого указания в ст. 318 НК РФ на спорные затраты в перечне прямых расходов не свидетельствует о том, что они не могут относиться к прямым расходам, поскольку перечень прямых расходов является открытым. Привлечение подрядной организации, когда работа полностью осуществляется ею, не дает право налогоплательщику не учитывать спорные расходы в составе прямых расходов (Определение ВС РФ от 13.09.2016 N 304-КГ16-11024 по делу N А27-10958/2015).
Подготовлено на основе материала И.В. Просекова, советника государственной гражданской службы РФ 2 класса
См. также: • В какой срок должен быть подписан акт выполненных работ по договору подряда? • Имеются ли у заказчика налоговые риски, если без его согласия работы по договору подряда выполнены субподрядчиками? • Вправе ли организация использовать акт выполненных работ с факсимильной подписью при подтверждении расходов в целях исчисления налога на прибыль, если данное право предусмотрено в договоре подряда?
