Каковы последствия, если организация отразила реализацию земельного участка в декларации по НДС и по налогу на прибыль за период, в котором зарегистрирован переход права собственности, а не в периоде подписания договора и акта приема-передачи?
За представление налоговой декларации по НДС не в полном объеме (без разд. 7) организация может быть привлечена к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ. Должностные лица организации могут быть привлечены к административной ответственности по ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ.
Неправильный расчет и занижение сумм авансовых платежей по налогу на прибыль могут привести к необходимости уплатить пени.
Земельные участки относятся к недвижимым вещам (п. 1 ст. 130 ГК РФ). Право собственности, возникновение, переход и его прекращение подлежат регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней (ст. 131 ГК РФ). При этом право собственности у приобретателя недвижимости возникает с момента государственной регистрации такого права (п. 1 ст. 131, п. 2 ст. 223, п. 1 ст. 551 ГК РФ).
Передача недвижимости, в частности земельного участка, продавцом и принятие ее покупателем в собственность по договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) осуществляются по передаточному акту или иному документу о передаче и, если иное не предусмотрено законом или договором, обязательство продавца считается исполненным после вручения этого имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче (ст. ст. 549 и 556 ГК РФ).
НДС
В целях гл. 21 НК РФ моментом определения налоговой базы при реализации недвижимого имущества признается день передачи недвижимого имущества покупателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества (пп. 1 п. 1, п. п. 3 и 16 ст. 167 НК РФ).
Следовательно, налоговая база для исчисления НДС по сделкам купли-продажи недвижимости определяется на момент передачи объекта по акту приема-передачи имущества до даты государственной регистрации права собственности покупателя (Письмо Минфина России от 17.12.2015 N 03-07-11/74052).
Вместе с тем операции по реализации земельных участков (долей в них) не признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ). В связи с этим выручка от реализации земельного участка в налоговую базу по НДС не включается.
Однако при осуществлении в соответствующем налоговом периоде операций, не признаваемых объектом налогообложения, налогоплательщиком заполняется разд. 7 декларации (п. 3, разд. XII Порядка заполнения налоговой декларации по НДС, утв. Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@).
Учитывая положения ст. 167 НК РФ, указанные сведения должны быть отражены в разд. 7 налоговой декларации по НДС в периоде подписания акта приема-передачи недвижимого имущества.
Налогоплательщик вправе представить уточненную налоговую декларацию (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ).
НК РФ не предусмотрена ответственность за нарушение порядка заполнения налоговой декларации, не повлекшее занижения налоговой базы и суммы налога, подлежащей уплате, а также не установлена ответственность за представление декларации не в полном объеме. Вместе с тем налогоплательщик за представление налоговой декларации по НДС не в полном объеме (без разд. 7) может быть привлечен к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ (Письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2019 N 24-15/115122@).
Кроме того, должностное лицо организации может быть привлечено к административной ответственности по ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ (Письмо ФНС России от 18.12.2012 N АС-4-2/21574).
Налог на прибыль
Для целей налогообложения налогом на прибыль выручка от реализации земельного участка признается доходом от реализации (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ).
Датой получения дохода от реализации недвижимого имущества является дата передачи имущества приобретателю по акту или иному документу о передаче (п. 3 ст. 271 НК РФ). То есть момент признания выручки от реализации недвижимости так же, как и в случае определения налоговой базы по НДС, не зависит от даты регистрации перехода права собственности. Таким образом, доходы от реализации недвижимости должны были учитываться в налоговой декларации по налогу на прибыль за период, в котором подписан акт.
Несвоевременное отражение выручки от реализации земельного участка в декларации повлечет за собой неправильный расчет и занижение авансового платежа, подлежащего уплате по итогам периода.
На сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей по налогу начисляются пени в порядке, установленном ст. 75 НК РФ, за каждый календарный день просрочки начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты (п. 3 ст. 58, п. 3 ст. 75 НК РФ, п. 14 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57).
При этом нарушение порядка исчисления и (или) уплаты авансовых платежей не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 3 ст. 58 НК РФ).
Таким образом, занижение сумм авансовых платежей по налогу на прибыль вследствие несвоевременного отражения выручки от реализации земельного участка в налоговой декларации не является основанием для привлечения организации к ответственности за неуплату налога, однако может привести к необходимости уплаты пеней в порядке, установленном ст. 75 НК РФ.
Подготовлено на основе материала
И.Л. Копытиной,
советника государственной
гражданской службы РФ
2 класса,
аттестованного налогового консультанта,
члена Палаты налоговых консультантов
