Вопрос: Как облагаются НДФЛ и страховыми взносами выплаты по гражданско-правовому договору с физическим лицом?
Как облагаются НДФЛ и страховыми взносами выплаты по гражданско-правовому договору с физическим лицом?
Выплаты по гражданско-правовому договору с физическим лицом облагаются НДФЛ и страховыми взносами на ОМС (кроме выплат в пользу временно пребывающих иностранных граждан) и ОПС, страховыми взносами на травматизм в том случае, если это предусмотрено договором, за исключением некоторых случаев, когда действия по договору осуществляются за пределами РФ. На практике с физлицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, как правило, заключаются договоры подряда (гл. 37 ГК РФ) и договоры возмездного оказания услуг (гл. 39 ГК РФ), которые будут рассмотрены далее. НДФЛ Объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - налоговыми резидентами РФ как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от источников в РФ (ст. 209 НК РФ). Вознаграждение за выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в РФ относится к доходам от источников в РФ, а за действия, совершенные за пределами РФ, - к доходам, полученным от источников за пределами РФ (пп. 6 п. 1, пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ). Таким образом, если физическое лицо не признается налоговым резидентом РФ и выполняет работы, оказывает услуги по гражданско-правовому договору на территории иностранного государства, получаемое им вознаграждение не является объектом обложения НДФЛ в РФ (п. 1 Письма Минфина России от 12.11.2021 N 03-04-06/91573). Если физическое лицо - налоговый резидент РФ выполняет работы, оказывает услуги на территории иностранного государства и, соответственно, получает доходы от источников за пределами РФ, то он должен самостоятельно исчислить и уплатить НДФЛ, а также представить декларацию по форме 3-НДФЛ в налоговый орган. Таким образом, в отношении вознаграждения физического лица, выполняющего работы, оказывающего услуги по гражданско-правовому договору за пределами РФ, организация не признается налоговым агентом (пп. 3 п. 1, п. п. 2, 3 ст. 228 НК РФ, п. 1 Письма Минфина России N 03-04-06/91573, п. 1 Письма Минфина России от 05.02.2018 N 03-04-06/7082). Если физическое лицо выполняет работы или оказывает услуги на территории РФ, то организация, которая выплачивает ему доход на основании гражданско-правового договора, является налоговым агентом. Соответственно, она обязана будет исчислить, удержать и уплатить исчисленную сумму налога в бюджет (п. 1 ст. 226 НК РФ). Далее рассмотрим порядок обложения НДФЛ вознаграждения по гражданско-правовому договору с физическим лицом, который выполняет работы или оказывает услуги на территории РФ. Выплаты по гражданско-правовому договору с физическим лицом облагаются НДФЛ (п. 1 ст. 210 НК РФ). Налоговая база по доходам налоговых резидентов РФ определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов с учетом установленных особенностей. Для налогового нерезидента налоговой базой по НДФЛ является денежное выражение доходов, при этом налоговые вычеты не применяются, а сумма налога по общему правилу исчисляется как соответствующая налоговой ставке 30%-ная доля налоговой базы (пп. 9 п. 2.1, п. 3 ст. 210, п. п. 1, 3 ст. 224, п. п. 1, 1.1 ст. 225 НК РФ). Однако работник организации вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в случае приобретения им в соответствующем налоговом периоде статуса налогового резидента РФ и применения к его доходам ставки в размере 13%, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ (Письмо Минфина России от 12.02.2021 N 03-04-05/9701). Перечисление суммы исчисленного и удержанного налога производится не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ). Суммы вознаграждений, полученные физическим лицом по гражданско-правовому договору, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг (в том числе в виде предоплаты), включаются в доход налогоплательщика данного налогового периода независимо от того, в каком налоговом периоде будет произведен окончательный расчет после подписания акта выполненных работ (оказанных услуг) (п. 2 Письма Минфина России от 23.06.2020 N 03-04-05/54027, Письмо Минфина России от 21.07.2017 N 03-04-06/46733). В случае неудержания и (или) неперечисления налоговым агентом в срок суммы налога он может быть привлечен к ответственности по ст. 123 НК РФ. Однако при одновременном соблюдении нескольких условий налоговый агент может рассчитывать на освобождение от налоговой ответственности (п. 2 ст. 123 НК РФ, Письмо ФНС России от 02.08.2021 N ЕА-4-15/10852@). Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения организации, определяется исходя из сумм дохода, начисляемых и выплачиваемых по договорам гражданско-правового характера, заключаемым с физическими лицами обособленным подразделением (уполномоченными лицами обособленного подразделения) от имени такой организации (абз. 7 п. 7 ст. 226 НК РФ). При этом налоговые агенты - российские организации, указанные в п. 1 ст. 226 НК РФ, имеющие несколько обособленных подразделений на территории одного муниципального образования, вправе перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет по месту нахождения одного из таких обособленных подразделений либо по месту нахождения организации, если указанная организация и ее обособленные подразделения имеют место нахождения на территории одного муниципального образования, выбранному налоговым агентом самостоятельно с учетом порядка, установленного п. 2 ст. 230 НК РФ (абз. 9 п. 7 ст. 226 НК РФ). Страховые взносы Объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ). При этом выплаты по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, производимые в пользу иностранных граждан или лиц без гражданства, осуществляющих деятельность за пределами территории РФ, обложению страховыми взносами не подлежат (п. 5 ст. 420 НК РФ, Письма Минфина России от 24.11.2021 N 03-04-06/95082, от 17.09.2019 N 03-04-05/71504). В остальных случаях выплаты по гражданско-правовому договору с физическим лицом облагаются страховыми взносами на ОПС и ОМС, за исключением выплат в пользу временно пребывающего иностранного гражданина, не облагаемых страховыми взносами на ОМС, и выплат в пользу определенных категорий лиц, не облагаемых взносами на ОПС (п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", п. 1 ч. 1 ст. 10 Федерального закона от 29.11.2010 N 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации"). Выплаты по ГПД не облагаются страховыми взносами на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (пп. 2 п. 3 ст. 422 НК РФ, ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством"). Страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний необходимо уплачивать с вознаграждения по гражданско-правовому договору, предметом которого является выполнение работ и (или) оказание услуг, если это прямо им предусмотрено (п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ)). Суммы вознаграждений в пользу физического лица по гражданско-правовому договору, предметом которого являются выполнение работ, оказание услуг, включаются у плательщика страховых взносов - организации в базу для исчисления страховых взносов на ОПС и ОМС в месяце, в котором данные суммы были начислены в карточке индивидуального учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений и сумм начисленных страховых взносов по каждому физическому лицу на основании акта приемки выполненных работ, оказанных услуг после окончательной сдачи результатов работы или оказанных услуг или сдачи отдельных этапов, независимо от даты фактической выплаты указанных сумм (п. 1 Письма Минфина России от 23.06.2020 N 03-04-05/54027). Также важно отметить, что, поскольку объектом обложения страховыми взносами является вознаграждение, выплачиваемое физическому лицу по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, не подлежат обложению страховыми взносами суммы фактически произведенных и документально подтвержденных расходов физического лица, связанных с выполнением работ, оказанием услуг по таким договорам (п. 1 ст. 420, пп. 16 п. 1 ст. 422 НК РФ). Если выплата по гражданско-правовому договору произведена физическому лицу, применяющему специальный налоговый режим НПД, и данная выплата подлежит учету у него при определении налоговой базы по НПД, то при наличии соответствующего чека у организации такое вознаграждение не подлежит обложению страховыми взносами на ОПС и ОМС (Письмо Минфина России от 13.08.2019 N 03-11-11/61078). Начисленная за календарный месяц сумма страховых взносов в общем случае подлежит уплате в срок не позднее 15-го числа следующего календарного месяца. Если последний день указанного срока приходится на выходной, нерабочий праздничный и (или) нерабочий день (для взносов на травматизм - выходной или нерабочий праздничный день), днем окончания срока считается ближайший рабочий день (п. 7 ст. 6.1, п. 3 ст. 431 НК РФ, п. 4 ст. 22 Закона N 125-ФЗ). Следует учесть, что для субъектов МСП установлены пониженные тарифы страховых взносов в части выплат сверх МРОТ на начало года, определяемых по итогам каждого месяца (пп. 17 п. 1, п. 2.1 ст. 427 НК РФ). Уплата страховых взносов и представление расчетов по страховым взносам производятся организациями по месту их нахождения и по месту нахождения обособленных подразделений организации, которым организацией открыты счета в банках и которые начисляют и производят выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, если иное не предусмотрено законодательством РФ (п. п. 3, 11 ст. 431 НК РФ, п. п. 11 - 13 ст. 22.1 Закона N 125-ФЗ).
Подготовлено на основе материала Е.С. Григоренко, советника государственной гражданской службы РФ 2 класса
См. также: • Нужно ли начислять и уплачивать страховые взносы при выплате аванса физическому лицу по гражданско-правовому договору? • Как в расчете по страховым взносам отразить выплаты по ГПД? • Как в бухгалтерском учете отражаются операции по гражданско-правовым договорам с физическими лицами? • Как отражаются в отчетах СЗВ-М и СЗВ-СТАЖ физические лица, нанятые по договорам ГПХ?
