Вопрос: Как в бухгалтерском учете отражаются операции по гражданско-правовым договорам с физическими лицами?
Как в бухгалтерском учете отражаются операции по гражданско-правовым договорам с физическими лицами?
Расчеты с физическими лицами по гражданско-правовым договорам отражаются с использованием счетов 60 или 76. Расходы на выплату вознаграждения физическим лицам, а также страховые взносы, начисленные на указанные вознаграждения, учитываются как расходы по обычным видам деятельности, если выполненные работы, оказанные услуги связаны с основной деятельностью организации. К гражданско-правовым договорам относятся, в частности, договоры о выполнении работ (оказании услуг) - договоры подряда и договоры возмездного оказания услуг (гл. 37, 39 ГК РФ). Такие договоры могут быть заключены с физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем. Предметом договоров является выполнение определенной работы или оказание конкретной услуги (п. 1 ст. 702, п. 1 ст. 779 ГК РФ). Приемка выполненных подрядных работ производится по акту (иному документу), из которого должно быть видно, какие именно работы выполнены и приняты (п. 2 ст. 720 ГК РФ). При оказании услуг рекомендуется составление акта об оказании услуг, так как его отсутствие с учетом прочих обстоятельств может служить основанием для признания оплаты, перечисленной исполнителю, ошибочной и наличия неосновательного обогащения на стороне исполнителя. Также такой акт при отсутствии других доказательств является документом, подтверждающим расходы как в целях бухгалтерского, так и налогового учета (п. 2 ст. 720, ст. ст. 783, 1102 ГК РФ, ст. 252 НК РФ, ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", Определение Верховного Суда РФ от 16.09.2020 N 305-ЭС20-12237 по делу N А40-36623/2019, Постановления ФАС Московского округа от 09.11.2010 N КГ-А40/13108-10, ФАС Поволжского округа от 28.06.2012 по делу N А49-5634/2011). НДФЛ Вознаграждение за выполненную физическим лицом работу (оказанную услугу) является его доходом, который облагается НДФЛ (пп. 6 п. 1, пп. 6 п. 3 ст. 208, ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). Организация - налоговый агент должна исчислить и удержать НДФЛ с каждой выплаты по такому договору, в том числе с авансов, независимо от того, в каком налоговом периоде соответствующие работы (услуги) были выполнены (оказаны). Дата подписания акта сдачи-приемки работ (услуг) значения не имеет, поскольку датой фактического получения дохода в виде вознаграждения признается день его выплаты (пп. 1 п. 1 ст. 223, п. п. 1, 3 ст. 226 НК РФ, п. 2 Письма Минфина России от 23.06.2020 N 03-04-05/54027, п. 1 Письма Минфина России от 21.07.2017 N 03-04-06/46733). Исчисленная сумма НДФЛ удерживается налоговым агентом непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечисляется в бюджет не позднее рабочего дня, следующего за днем выплаты данного дохода (п. 6 ст. 6.1, п. п. 4, 6 ст. 226 НК РФ). Доход, выплачиваемый физическому лицу - налоговому резиденту РФ по гражданско-правовому договору (включая доход в натуральной форме), образует основную налоговую базу (пп. 9 п. 2.1 ст. 210 НК РФ). Если организация перечисляет физическому лицу иные доходы, которые облагаются по ставке, предусмотренной п. 1 ст. 224 НК РФ, они учитываются также в составе основной налоговой базы. К ним относится, например, зарплата. При определении основной налоговой базы облагаемый доход по гражданско-правовому договору по заявлению подрядчика (исполнителя) можно уменьшить на стандартные и профессиональные вычеты (п. 3 ст. 210, п. п. 1 - 3 ст. 218, п. п. 2, 3 ст. 221, п. 1 ст. 224 НК РФ). Порядок уплаты НДФЛ зависит от того, превышает или нет совокупность налоговых баз порог в 5 млн руб. В 2022 г. действует переходный период: прогрессивная ставка НДФЛ применяется к каждой налоговой базе отдельно по каждому виду доходов, даже если к ним применяется одинаковая ставка (п. 2.1 ст. 210 НК РФ). С 2023 г. она будет действовать в отношении совокупности налоговых баз, названных в п. 2.1 ст. 210 НК РФ (ч. 3 ст. 2 Федерального закона от 23.11.2020 N 372-ФЗ). Налоговая база (с учетом соответствующих налоговых вычетов) определяется при каждой выплате дохода. После этого рассчитывается НДФЛ нарастающим итогом с начала налогового периода с зачетом ранее удержанного налога. Налоговая база умножается на ставку 13% до тех пор, пока ее размер не превысит 5 млн руб. (а исчисленный налог - 650 тыс. руб.). По его достижении сумму превышения надо умножать на ставку 15% (п. 3 ст. 210, п. 1 ст. 224, п. 1 ст. 225, п. п. 2, 3 ст. 226 НК РФ). С вознаграждения, выплачиваемого нерезиденту РФ, удерживается НДФЛ по ставке 30% без применения вычетов (п. п. 2.3, 4 ст. 210, п. 3 ст. 224 НК РФ). Организации - налоговые агенты не обязаны и не вправе осуществлять контроль доходов своих подрядчиков, исполнителей и работников. Поэтому если у физического лица - исполнителя/подрядчика по гражданско-правовому договору есть доход от нескольких источников, каждый налоговый агент удерживает налог только со своей части доходов, источником которых он является, не учитывая совокупность налоговых баз в целом по налогоплательщику и не отслеживая, превысил его общий доход от всех источников 5 млн руб. или нет. Совокупный доход налогоплательщика будет рассчитан по итогам года налоговой инспекцией на основании информации обо всех выплатах, поступивших от налоговых агентов. Если совокупный доход физического лица превысит 5 млн руб., ИФНС посчитает сумму превышения и начислит с нее НДФЛ по ставке 15%. Сумма к доплате будет указана в налоговом уведомлении об уплате налога. Ее физическому лицу нужно будет заплатить самостоятельно не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 6 ст. 228 НК РФ). Порядок уплаты удержанного налоговым агентом налога зависит от его размера: если сумма превысила 650 тыс. руб., то налог уплачивается частями (п. 7 ст. 226 НК РФ): • отдельно уплачивается сумма в части, недостающей до 650 тыс. руб.; • отдельно - часть суммы налога, превышающая 650 тыс. руб., относящаяся к части налоговой базы свыше 5 млн руб. Если подрядчик (исполнитель) без статуса ИП применяет НПД, то исчисление и удержание НДФЛ налоговым агентом в отношении доходов, облагаемых НПД, не производятся, в том числе при наличии ранее заключенных с ним гражданско-правовых договоров (ч. 1 ст. 1, ч. 1, 6, 8 ст. 2, ст. ст. 4, 6, 16 Федерального закона от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее - Закон N 422-ФЗ), Письмо Минфина России от 20.11.2020 N 03-11-11/101180). Страховые взносы По общему правилу вознаграждение по договору подряда (оказания услуг), заключенному с физическим лицом - гражданином РФ без статуса индивидуального предпринимателя, облагается страховыми взносами (пп. 1 п. 1 ст. 419, пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ, п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", п. 1 ч. 1 ст. 10 Федерального закона от 29.11.2010 N 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации", п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ)): • на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование; • на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если это предусмотрено в договоре. На лиц, получающих вознаграждения в рамках заключенных гражданско-правовых договоров, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством не распространяется, и данные лица по указанному виду страхования застрахованными не являются (пп. 2 п. 3 ст. 422 НК РФ, ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством"). Выплаты включаются в базу для расчета взносов в том месяце, в котором подписан акт выполненных работ (оказанных услуг) по договору или сдачи отдельных этапов, независимо от даты фактической выплаты указанных сумм (п. 1 Письма Минфина России от 23.06.2020 N 03-04-05/54027). Страховые взносы исчисляются с суммы начисленных выплат в пользу физического лица (п. 1 ст. 424 НК РФ, п. 2 ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ). Если подрядчик (исполнитель) без статуса индивидуального предпринимателя применяет специальный налоговый режим - НПД, то выплаты и иные вознаграждения, полученные им в рамках НПД, страховыми взносами не облагаются при наличии у организации чека, сформированного налогоплательщиком НПД в порядке, предусмотренном ст. 14 Закона N 422-ФЗ (ч. 1 ст. 15 Закона N 422-ФЗ). Бухгалтерский учет Аванс, перечисленный подрядчику (исполнителю), не признается расходом организации, а отражается в учете в качестве дебиторской задолженности подрядчика (исполнителя) (абз. 6, 7 п. 3, п. 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Суммы выданных авансов учитываются на счете 60 или 76 обособленно, например на субсчете 60-ва, 76-ва "Расчеты по выданным авансам и предоплатам". Сумма перечисленного аванса засчитывается в оплату выполненных работ, что отражается внутренними записями по счетам 60, 76 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Договорная стоимость выполненных работ (оказанных услуг), если такие работы (услуги) связаны с основным видом деятельности организации, признается в учете организации расходом по обычным видам деятельности на дату подписания сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ (оказанных услуг) (п. п. 5, 6, 6.1, 16, 18 ПБУ 10/99). Страховые взносы, начисленные на сумму вознаграждения подрядчика (исполнителя), признаются расходами по обычным видам деятельности на дату их начисления после окончательной сдачи результатов работ (оказания услуг) (п. п. 5, 16, 18 ПБУ 10/99, п. 2 Письма Минфина России от 21.07.2017 N 03-04-06/46733).
Удержан НДФЛ с аванса при выплате 60 (76) Авансы 68 (НДФЛ)
НДФЛ с аванса перечислен в бюджет 68 (НДФЛ) 51
Стоимость подрядных работ отнесена на затраты 20, 25, 26, 44 60 (76)
Зачет аванса 60 (76) 60 (76) Авансы
Оплачены работы в оставшейся части 60 (76) 50 (51)
Удержан НДФЛ с оставшейся части оплаты 60 (76) 68 (НДФЛ)
НДФЛ с оставшейся части оплаты перечислен в бюджет 68 (НДФЛ) 51
Начислены страховые взносы 20, 25, 26, 44 69
Подготовлено на основе материала Е.В. Орловой, начальника отдела аудита ООО "ПАРТИ"
См. также: • Как облагаются НДФЛ и страховыми взносами выплаты по гражданско-правовому договору с физическим лицом? • Как составить акт выполненных работ по гражданско-правовому договору с физическим лицом?
