К какой амортизационной группе относится асфальтированная площадка (код ОКОФ 220.42.99.19.112) и как в декларации по налогу на прибыль отразить продажу земельного участка с асфальтированной площадкой?
К какой амортизационной группе относится асфальтированная площадка, которая учтена как отдельный объект ОС и учитывается по коду ОКОФ 220.42.99.19.112 "Площадки производственные с покрытиями"? Как в декларации по налогу на прибыль отразить продажу земельного участка с асфальтированной площадкой, если в договоре указана общая стоимость земельного участка?
Площадка включается в состав пятой амортизационной группы со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно. Реализация земельного участка и асфальтированной площадки в декларации по налогу на прибыль отражаются отдельно.
Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, производные финансовые инструменты (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты) (п. 2 ст. 256 НК РФ).
Стоимость земельного участка, приобретенного у коммерческой организации, может быть учтена налогоплательщиком в расходах при реализации земельного участка на основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ (см. Письмо Минфина России от 28.08.2018 N 03-03-06/1/61105).
Амортизация асфальтированной площадки
Амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).
Так, для площадок производственных с покрытиями предусмотрен код 220.42.99.19.112 ОКОФ (Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008) (принят и введен в действие Приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст)). Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, имущество, соответствующее указанному коду, включается в состав пятой амортизационной группы со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно. Соответственно, учитываемое у организации в качестве основного средства покрытие подлежало амортизации и на момент реализации имело остаточную стоимость.
Следует отметить, что само по себе асфальтовое покрытие (замощение) участка, не отвечающее признакам самостоятельного сооружения, рассматривается в качестве улучшений земельного участка, а не самостоятельного объекта недвижимости (см., например, Определения Верховного Суда РФ от 03.12.2018 N 305-ЭС18-19185 по делу N А41-87120/2017, от 29.05.2017 N 308-ЭС17-5500 по делу N А53-8645/2016, п. 38 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации"). В то же время в некоторых ситуациях площадка признавалась самостоятельным объектом недвижимого имущества (например, Определение Верховного Суда РФ от 08.10.2015 N 305-ЭС15-12931 по делу N А40-81861/2014, Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 24.12.2015 N Ф06-2194/2015 по делу N А57-22518/2013).
Таким образом, сам по себе тот факт, что предметом договора купли-продажи в рассматриваемой ситуации являлся земельный участок, по нашему мнению, не противоречит положениям гражданского законодательства (ст. ст. 130, 131, 260 - 261, 432, 549 ГК РФ).
Заполнение декларации при реализации земельного участка с асфальтированной площадкой
Для доходов от реализации в целях налога на прибыль по общему правилу датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Датой реализации недвижимого имущества признается дата передачи недвижимого имущества приобретателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества (п. 3 ст. 271 НК РФ).
Таким образом, доходы от передачи обоих объектов учета в организации могут быть признаны на дату подписания акта приема-передачи земельного участка с асфальтированным покрытием.
Несмотря на то, что в договоре указана общая стоимость объектов учета: земельного участка и покрытия, в декларации по налогу на прибыль необходимо отразить отдельно реализацию земельного участка и реализацию асфальтированной площадки.
Реализация прочего имущества, в частности земельного участка, в декларации по налогу на прибыль отражается в Приложении N 1 и в Приложении N 2 к листу 02, где:
• по строке 014 Приложения N 1 к листу 02 - выручка от реализации земельного участка; показатель данной строки учитывается при формировании показателей строки 010 и 040 Приложения N 1 к листу 02 и строки 010 листа 02 декларации;
• по строке 060 Приложения N 2 к листу 02 - цена приобретения земельного участка. Данный показатель формирует значение строки 130 Приложения N 2 к листу 02 и 030 листа 02 (п. п. 6.2, 7.5 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 23.09.2019 N ММВ-7-3/475@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций в электронной форме" (далее - Порядок)).
Реализация амортизируемого имущества, в частности асфальтированной площадки, отражается в Приложении N 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль, где:
• по строке 030 - общая сумма выручки от реализации площадки. Далее показатель учитывается по строке 340 Приложения N 3 к листу 02, строкам 030 и 040 Приложения N 1 к листу 2, строке 010 листа 02;
• по строке 040 признается остаточная стоимость площадки и расходы, связанные с ее реализацией. Далее показатель учитывается по строке 350 Приложения N 3 к листу 02, строкам 080 и 130 Приложения N 2 к листу 02, строке 030 листа 02;
• по строке 050 - прибыль;
• по строке 060 - убыток;
• суммарный показатель убытков учитывается по строке 360, далее - по строке 050 листа 02 (п. п. 8.1, 8.6 - 8.8 Порядка).
Методика распределения стоимости между указанными объектами законодательством не предусмотрена, поэтому организация вправе разработать такую методику самостоятельно, закрепив ее в учетной политике.
По нашему мнению, расчет продажной стоимости отдельно земельного участка и асфальтового покрытия возможно установить пропорционально понесенным расходам на их приобретение (создание). Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).
Пример. Распределение стоимости земельного участка и асфальтового покрытия в декларации по налогу на прибыль
Расходы на приобретение земельного участка - 1,5 млн руб.
Расходы на асфальтирование площадки - 2 млн руб.
Следовательно, общий размер расходов на реализуемый земельный участок - 3,5 млн руб.
Общая продажная стоимость земельного участка с покрытием - 5 млн руб.
Доля расходов на приобретение земельного участка в общей доле расходов составляет почти 43%, следовательно, расходы на асфальтированное покрытие - почти 57%.
Соответственно, продажная стоимость отдельно земельного участка: 5 млн руб. x 43% = 2,15 млн руб.;
продажная стоимость асфальтированного покрытия: 5 млн руб. x 57% = 2,85 млн руб.
При заполнении декларации по налогу на прибыль по строке 014 Приложения N 1 к листу 02 указывается выручка от реализации земельного участка в размере 2,15 млн руб.;
по строке 060 Приложения N 2 к листу 02 - цена приобретения земельного участка - 1,5 млн руб.
В Приложении N 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль:
• по строке 030 - общая сумма выручки от реализации площадки - 2,85 млн руб.;
• по строке 040 - остаточная стоимость площадки.
Далее заполняются остальные строки.
Таким образом, несмотря на то, что в договоре отражена общая стоимость земельного участка, в декларации по налогу на прибыль земельный участок и асфальтированное покрытие отражаются отдельно как реализация амортизируемого и прочего имущества.
Подготовлено на основе материала
С.Ю. Сидоркиной
ООО "ИК Ю-Софт"
Региональный информационный центр
