Как отражаются в налоговом учете расходы на маркетинговые услуги?
Расходы на маркетинговые услуги в целях налога на прибыль относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Существуют риски признания таких расходов в целях налога на прибыль, в частности, при сомнениях в реальности сделки, отсутствии надлежащего документального подтверждения, неясности результата услуг, отсутствии связи результата услуг с деятельностью налогоплательщика, при наличии взаимозависимости заказчика и исполнителя.
В НК РФ отсутствует определение понятия "маркетинговые услуги", как не установлены и особенности их учета в целях налога на прибыль. При этом в каждом конкретном случае перечень оказываемых маркетинговых услуг зависит от вида деятельности организации-заказчика, места на рынке, планируемой диверсификации бизнеса и других факторов.
Понятие маркетинговых услуг приведено в п. 2 Приложения N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе (подписан в г. Астане 29.05.2014). Маркетинговые услуги - это услуги, связанные с исследованием, анализом, планированием и прогнозированием в сфере производства и обращения товаров (работ, услуг) в целях определения мер по созданию необходимых экономических условий производства и обращения товаров (работ, услуг), включая характеристику товаров (работ, услуг), выработку ценовой стратегии и стратегии рекламы.
Учет расходов на маркетинговые услуги в целях исчисления налога на прибыль
В целях налога на прибыль расходы на маркетинговые услуги должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода (ст. 252 НК РФ).
Маркетинговые услуги можно отнести к расходам на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг) (пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Расходы на маркетинговые услуги признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ). Дата осуществления прочих расходов за оказанные сторонними организациями услуги определяется на основании пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.
Документами, подтверждающими расходы на маркетинговые услуги, являются договоры, отчеты исполнителя, акты оказанных услуг с детальным описанием проведенной работы и полученных результатов и др. При этом отчеты по маркетинговому исследованию не должны носить общий характер, в них должны быть изложены конкретные выводы и рекомендации применительно к деятельности организации-заказчика.
При учете расходов на маркетинговые услуги, как и всех остальных расходов, налогоплательщику необходимо соблюдать пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы по налогу на прибыль и суммы налога с учетом положений ст. 54.1 НК РФ, согласно которым в том числе не допускается уменьшение налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Учет расходов при исчислении налога на прибыль при определении обязательств налогоплательщика, чьи действия по злоупотреблению своим правом подпадают под положения ст. 54.1 НК РФ, положениями ст. 54.1 НК РФ не предусмотрен (Письмо Минфина России от 13.12.2019 N 01-03-11/97904).
Документы, подтверждающие произведенные налогоплательщиком расходы, должны отражать достоверную информацию о реальной операции в соответствии с ее действительным экономическим смыслом (п. 2 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@).
Искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085).
Спорные случаи по учету маркетинговых услуг
В судебной практике по правоотношениям до вступления в силу ст. 54.1 НК РФ были рассмотрены случаи, когда учет расходов на маркетинговые услуги признавался неправомерным.
Так, например, в Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 08.10.2019 N Ф10-4814/2019 по делу N А35-3954/2018 было установлено, что документы не содержат информацию, какие конкретно исследования рынка проводились в рамках оказания маркетинговых услуг; отсутствуют отчеты исполнителей, что не позволяет сделать вывод о реальном исполнении услуг; из представленных документов нельзя установить состав, объем, период, место и характер оказания услуг, их отдельных видов, отсутствует расчет стоимости услуг, то есть невозможно установить их экономическую оправданность; налогоплательщиком не представлены какие-либо иные доказательства того, что результаты оказанных услуг, а именно маркетинговые исследования рынка товара, были использованы или их планировалось использовать в деятельности общества.
В Постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 23.10.2015 N Ф06-1697/2015 по делу N А65-471/2015 было установлено, что с исполнителями маркетинговых услуг отсутствовал факт реальных хозяйственных взаимоотношений и исполнители относились к категории недобросовестных налогоплательщиков, в частности, у них отсутствовал персонал, признаки реальной деятельности, они отсутствовали по юридическому адресу.
В Постановлении Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2013 по делу N А22-1084/2012 суд правомерно счел обоснованным вывод инспекции о том, что исполнителем маркетинговые услуги фактически не были оказаны. Инспекцией в решении приведены факты неоказания услуг по каждому акту и отчету выполненных работ, в действительности содержащих только распечатки научных и исследовательских работ, размещенных в сети Интернет.
В Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 24.10.2017 N Ф10-3847/2017 по делу N А62-7662/2016 решение налогового органа в части завышения расходов на маркетинговые услуги было признано обоснованным, поскольку в актах сдачи-приемки маркетинговых услуг была отражена информация, основанная на общетеоретических знаниях, не относящаяся непосредственно к деятельности общества, отсутствовала информация о формировании цены и определении стоимости по видам конкретных услуг, не был отражен факт исполнения обязательств по количественным, качественным и ценовым показателям, сведения о фактически выполненных работах, о характере конкретных услуг, результатах выполнения каждой услуги. По представленным документам невозможно было идентифицировать клиентов общества и их местонахождение. Кроме того, было установлено, что учредителем и исполнительным директором организации-налогоплательщика, а также директором и единственным учредителем организации-исполнителя являлся сын директора организации-налогоплательщика.
В Определении Верховного Суда РФ от 05.03.2019 N 310-ЭС19-963 по делу N А36-4222/2017 было установлено, что налогоплательщик приобретал услуги у сторонних лиц не в собственном экономическом интересе, а в интересах взаимозависимого лица - управляющей компании согласно заключенному договору, при этом налогоплательщик не имел реальной экономической самостоятельности, своей продукцией не распоряжался, а его действия по оплате маркетинговых услуг в пользу управляющей компании, одновременно являющейся приобретателем основной части продукции налогоплательщика по фиксированным ценам, заниженным относительно цен при дальнейшей реализации оптовым покупателям, носили умышленный характер.
Таким образом, при учете расходов на маркетинговые услуги налогоплательщиком должны быть соблюдены пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы по налогу на прибыль и суммы налога. Возможность учета расходов зависит, в частности, от реальности сделки, документального оформления таких расходов, наличия подтверждения связи расходов с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода. При оценке обоснованности учета расходов налоговыми органами и судами также учитывается взаимозависимость организации и контрагентов.
Подготовлено на основе материала
Е.С. Григоренко,
советника государственной
гражданской службы РФ
2 класса
