Вопрос: Иностранная организация, зарегистрированная на Британских Виргинских островах, предоставила российской организации (ОСН) беспроцентный заем и впоследствии переуступила право требования долга по договору займа другой иностранной организации (новому кредитору), зарегистрированной на Британских Виргинских островах, уведомив об этом должника. Как расценивается погашение обязательств по договору займа новому кредитору для российской организации по российскому законодательству? Является ли организация при этом налоговым агентом и по каким налогам?
Ответ: Ни гражданское, ни валютное законодательство РФ не содержит запрета для российской организации на погашение обязательств по договору займа новому иностранному кредитору. При этом в целях обеспечения учета и отчетности и осуществления валютного контроля по валютным операциям у резидента (заемщика) возникает обязанность внести соответствующие изменения в паспорт сделки, а именно в части сведений о нерезиденте (заимодавце).
Организация не является налоговым агентом ни по НДС, ни по налогу на прибыль.
Обоснование: Совершенная сделка по выдаче иностранной организацией российской организации (ООО) валютного займа является сделкой, осложненной иностранным элементом. В связи с этим стороны исходя из условий договора, а также на основании международных договоров РФ, Гражданского кодекса РФ, других законов и обычаев, признаваемых РФ, должны определить право, подлежащее применению к их правам и обязанностям по этому договору (п. 1 ст. 1186, п. 1 ст. 1210 ГК РФ).
При отсутствии соглашения о применимом праве по смыслу пп. 8 п. 2 ст. 1211 ГК РФ должно применяться право заимодавца. В данном случае страной заимодавца является иностранное государство.
Если к правоотношениям, возникающим из заключенного с иностранной организацией договора займа, применяется российское законодательство, то договор валютного займа регулируется гл. 42 "Заем и кредит" ГК РФ.
Передачу одной стороной в собственность другой стороны денежных средств (в том числе и в иностранной валюте) с обязательством возврата полученной денежной суммы (суммы займа) закон определяет как договор займа (ст. 140, п. 1 ст. 807 ГК РФ).
Согласно п. 1 ст. 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если заимодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.
Таким образом, из ст. 809 ГК РФ можно сделать вывод о том, что договор займа является по умолчанию процентным, если в нем прямо не предусмотрено иное.
Российское законодательство предусматривает, что право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором (п. п. 1, 2 ст. 382 ГК РФ).
Как следует из положений п. 1 ст. 384 ГК РФ, в результате такой уступки первоначальный кредитор выбывает из обязательства, а принадлежащие ему права (в том же объеме и на тех же условиях) переходят к новому кредитору.
Таким образом, уступка права (требования) представляет собой замену кредитора в обязательстве, последствием которой является замена кредитора в конкретном обязательстве, в содержание которого входит уступленное право (требование).
В силу ст. 1216 ГК РФ право, подлежащее применению к соглашению между первоначальным и новым кредиторами об уступке требования, определяется в соответствии с правилами ГК РФ о праве, подлежащем применению к договору. При этом вопросы допустимости уступки прав по основному договору, отношения между новым кредитором и должником зависят от того, какое право применяется к основному договору.
Отметим, что ГК РФ не установлен запрет на уступку долга иностранной организации (п. 1 ст. 388 ГК РФ).
Приобретение резидентом у нерезидента и отчуждение резидентом в пользу нерезидента иностранной валюты на законных основаниях, а также использование валютных ценностей, валюты Российской Федерации и внутренних ценных бумаг в качестве средства платежа признается валютной операцией (пп. "б" п. 9 ч. 1 ст. 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле").
Таким образом, по смыслу Федерального закона N 173-ФЗ к валютным операциям относятся в том числе денежные расчеты с использованием иностранной валюты между резидентами и нерезидентами.
Следовательно, исполнение сделки с использованием в качестве платежа иностранной валюты по договору займа являются валютными операциями.
При уступке права требования от первоначального кредитора к новому кредитору происходит замена стороны в сделке, что влечет за собой обязанность резидента внести соответствующие изменения в паспорт сделки (далее - ПС), а именно в части сведений о нерезиденте.
Порядок действий резидента РФ при уступке прав от одного нерезидента к другому не регламентируется специальными положениями Инструкции Банка России от 04.06.2012 N 138-И "О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации, связанных с проведением валютных операций, порядке оформления паспортов сделок, а также порядке учета уполномоченными банками валютных операций и контроля за их проведением" (далее - Инструкция N 138-И), в связи с чем должны применяться общие положения о внесении изменений в ПС.
Согласно п. 8.1 Инструкции N 138-И при внесении изменений и (или) дополнений в контракт, которые затрагивают сведения, содержащиеся в оформленном ПС, либо изменении иной информации, указанной в оформленном ПС (за исключением изменения информации о банке ПС), резидент направляет в банк ПС заявление о переоформлении ПС.
Одновременно с заявлением о переоформлении ПС резидент представляет в банк ПС документы и информацию, которые являются основанием внесения изменений в ПС. В данном случае таким документом будет являться уведомление кредитора. Заявление и документы должны быть представлены в уполномоченный банк ПС не позднее 15 рабочих дней после даты оформления соответствующих документов (п. п. 8.3, 8.4 Инструкции N 138-И).
При этом по запросу банка представляются надлежащим образом заверенные переводы на русский язык документов, исполненных полностью или в какой-либо их части на иностранном языке. Документы, исходящие от государственных органов иностранных государств, подтверждающие статус юридических лиц - нерезидентов, должны быть легализованы в установленном порядке. Иностранные официальные документы могут быть представлены без их легализации в случаях, предусмотренных международным договором Российской Федерации (ч. 5 ст. 23 Федерального закона N 173-ФЗ).
Таким образом, ни гражданское, ни валютное законодательство РФ не содержит запрета для российской организации на погашение обязательств по договору займа новому иностранному кредитору. При этом в целях обеспечения учета и отчетности и осуществления валютного контроля по валютным операциям у резидента (заемщика) возникает обязанность внести соответствующие изменения в паспорт сделки, а именно в части сведений о нерезиденте (заимодавце).
Налоговый агент по НДС
Согласно пп. 26 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ не облагаются НДС операции по уступке (переуступке, приобретению) прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров по предоставлению займов в денежной форме и (или) кредитных договоров, а также по исполнению заемщиком обязательств перед каждым новым кредитором по первоначальному договору, лежащему в основе договора уступки.
Российская организация признается налоговым агентом при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) у иностранных лиц (п. п. 1, 2 ст. 161 НК РФ). При переуступке прав по договору займа одной иностранной организацией другой иностранной организации российская организация приобретателем таких услуг не является.
Таким образом, российская организация при погашении такого займа не должна исполнять функции налогового агента по НДС.
Налоговый агент по налогу на прибыль
В данном случае, поскольку договор займа является беспроцентным, ввиду отсутствия дохода в виде процентов по договору займа иностранной организации, зарегистрированной на территории Британских Виргинских островов, у российской организации отсутствует необходимость производить исчисление налога на прибыль.
Возврат займа не приводит к появлению у иностранной организации налогооблагаемого дохода (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Л.В. Попова
АКГ "Панацея ПРОФ"
06.04.2017
